Операции денежного займа, включая проценты по ним, поименованы в перечне операций, не облагаемых НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Осуществление таких операций одновременно с облагаемыми требует раздельного учета, в том числе «входного» НДС.
Порядок расчета пропорции для данного случая был закреплен в НК РФ лишь с 1 апреля 2014 г. (п. 4, пп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ в ред. Федерального закона от 28.12.2013 № 420-ФЗ). Но и до этой даты контролирующие органы настаивали на том, что такой учет необходим.
В то же время иногда налогоплательщикам в суде удавалось доказать, что выдача займов не требует распределять вычет «входного» НДС между облагаемыми и необлагаемыми операциями, и оспорить требования контролеров о необходимости раздельного учета (например, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.01.2015 № Ф05-15712/2014 по делу № А40-646/14).
Аргументы при этом были такими.
1. Раздельный учет необходим для того чтобы определить, какая часть «входного» НДС приходится на облагаемые операции (ее можно принять к вычету), а какая – на необлагаемые (она учитывается в стоимости приобретенных товаров, работ, услуг, имущественных прав).
Однако при предоставлении займа займодавец не несет затрат, которые были бы непосредственно связаны с оплатой счетов-фактур с выделенным НДС. Поэтому «входного» налога, прямо относящегося к необлагаемой операции и подлежащего учету в стоимости приобретенных ресурсов в данном случае быть не может.
2. Распределение налога по ресурсам, которые нельзя однозначно соотнести с облагаемыми или необлагаемыми операциями, производится исходя из пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, облагаемых или освобожденных от НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Но в данном случае никакой необлагаемой реализации нет.
Во-первых, денежный заем – это не товар, не работа и не услуга. Первые два утверждения очевидны. А последнее следует из норм гражданского законодательства. Так, согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ оказание услуги представляет собой совершение исполнителем определенных действий или ведение определенной деятельности в пользу заказчика, т.е. предполагает активные целенаправленные мероприятия (акты) по оказанию услуг. Договор займа – это пассивный акт, не предполагающий после передачи денежных средств никакой деятельности, результаты которой могли бы передаваться заемщику.
Во-вторых, об отсутствии реализации говорит тот факт, что в ст. 149 НК РФ операции займа отнесены не к пункту 2, где указана именно необлагаемая реализация, а к пункту 3 – об освобожденных от НДС операциях.
Из всего этого следует, что оснований для пропорционального распределения НДС и ведения раздельного учета при выдаче займов нет.
Надеемся, эти доводы помогут, если такой спор вдруг возникнет у вас. Еще раз отметим, что суд сделал такие выводы применительно к периодам до 01.04.2014 г.
Подробнее о том, как в настоящее время вести раздельный учет при выдаче займа, см. в нашем материале «Порядок ведения раздельного учета НДС по выданным займам»