Как закреплена презумпция добросовестности налогоплательщика в НК РФ?
В налоговом законодательстве отсутствует расшифровка понятия «презумпция добросовестности», и сам термин в НПА не применяется. При этом из ст. 108 НК РФ следует, что:
- лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана;
- бремя доказывания вины лежит на налоговиках — сам налогоплательщик доказывать свою «налоговую» невиновность не обязан;
- все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу.
Положения этой статьи закрепляют на законодательном уровне принцип презумпции добросовестности налогоплательщика.
Чтобы узнать, помогает ли принцип презумпции добросовестности плательщика налога отстоять в суде вычет по НДС, перейдите по ссылке.
На практике налогоплательщику в большинстве случаев приходится самому доказывать свою невиновность.
Как правило, налоговые органы стараются в первую очередь построить всю схему взаимодействий налогоплательщика с его контрагентами и установить роль каждого лица в ней. Оспаривая решение налогового органа, компании придется не только представить аргументы по конкретным обстоятельствам, но и доказать, что построенная инспекцией схема ошибочна и (или) не свидетельствует о стремлении уменьшить налог в качестве главной цели по сделке. Чтобы доказать, что взаимоотношения с контрагентом обоснованы и все сделки с ним законны, необходимо проявить должную осмотрительность путем проверки контрагента. Проверять его стоит по тем же критериям, по которым это будет делать налоговый орган.
Как проявить должную осмотрительность в отношении контрагента, подробно рассказали эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ и бесплатно переходите в Готовое решение.
С появлением в Налоговом кодексе ст. 54.1 о запрете налоговых злоупотреблений налогоплательщику необходимо учесть ее нормы при доказывании своей невиновности. Остановимся на содержании этой статьи подробнее.
О появлении в НК РФ статьи 54.1 мы рассказывали здесь.
Что такое коммерческая осмотрительноость, читайте в статье.
О должной осмотрительности мы также писали здесь.
Запреты и права налогоплательщика по статье 54.1 НК РФ
Ст. 54.1 определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей.
В п. 1 ст. установлен запрет на уменьшение налоговой базы или суммы налога, если при их расчете налогоплательщик использовал недостоверные данные:
- о фактах своей хозяйственной жизни (или их совокупности);
- объектах налогообложения, подлежащих отражению в учете или отчетности.
Если хозяйствующий субъект при определении налоговых обязательств использует достоверные фактические данные, ему позволено уменьшить налоговую базу (п. 2 рассматриваемой статьи). При этом требуется одновременное соблюдение 2 условий:
- цель осуществления операции не должна быть непосредственно связана с уменьшением налоговых обязательств (неуплатой (неполной уплатой) и (или) зачетом (возвратом) налога);
- исполнитель операции (сделки) должен выступать стороной договора с налогоплательщиком или иным уполномоченным лицом, которому передано обязательство по исполнению договора (в силу договора или по закону).
В последнем пункте статьи законодателем предусмотрена своего рода поблажка для налогоплательщика (о ней мы расскажем далее).
Данная статья, хотя и посвящена вопросам налоговой выгоды, не содержит расшифровку непосредственно понятия необоснованной налоговой выгоды, в которой контролеры пытаются уличить хозяйствующих субъектов. Из следующего раздела вы узнаете, как трактуют это понятие судьи.
Признаки фирм-однодневок мы приводили в материале.
Понятие необоснованной налоговой выгоды
Этот термин в НК РФ не расшифрован, хотя доказывание необоснованной налоговой выгоды (ННВ) вовсю используется налоговиками в суде.
Обвинение в получении ННВ может последовать от контролеров, если:
- по их мнению (основанному на предварительном анализе), вы осуществляете деятельность с высоким налоговым риском, и существует вероятность получения вами ННВ;
- предварительное мнение налоговиков подкрепляется результатами налоговой проверки.
Понятие «налоговая выгода» расшифровано в постановлении Пленума ВАС «Об оценке судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006 № 53 как уменьшение налоговых обязательств за счет получения:
- права на налоговый вычет, возврат (зачет) налога и/или его возмещение;
- налоговой льготы;
А также за счет:
- снижения величины налоговой базы;
- применения более низкой ставки налога;
Налоговая выгода может быть признана ННВ, если ее получение не связано с реальной деятельностью налогоплательщика.
С появлением ст. 54.1 теперь и в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью снижения налоговых обязательств.
Признаки недобросовестного налогоплательщика описали эксперты КонсультантПлюс. Оформите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.
Как удавалось доказать необоснованную налоговую выгоду до введения статьи 54.1 НК РФ и чего ожидать после ее появления
До появления ст. 54.1 контролерам удавалось раздобыть доказательства получения необоснованной налоговой выгоды путем сбора информации о том, что деятельность налогоплательщика нереальна.
Фиктивную (нереальную) деятельность они подтверждали:
- технической и организационной несостоятельностью налогоплательщика — что означает отсутствие у него необходимых активов, кадровых ресурсов и технологических мощностей для осуществления деятельности (производства продукции, перевозки грузов и т. д.);
- «избирательностью» учетных операций — когда при подсчете налоговых обязательств учитываются только те, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды (хотя для данного вида деятельности необходимо также совершение иных хозопераций и их учет).
С появлением ст. 54.1 налогоплательщику необходимо подтвердить:
- факт осуществления операции исполнителем;
- наличие с ним договорных отношений.
Это означает, к примеру, что отсутствие у заказчика документов, подтверждающих надлежащее исполнение договоров, может послужить поводом для отказа в вычете расходов и НДС.
Переходите к системе КонсультантПлюс и узнайте какие налоговые риски несет налогоплательщик, например, при работе с фирмами "транзитерами" или "однодневками". Если у вас нет доступа к справочно-правовой системе, получите пробный демо-доступ бесплатно.
Ограничение формальных обвинений по нормам новой статьи НК РФ
До появления в Налоговом кодексе ст. 54.1 налоговики пытались доказать получение ННВ налогоплательщиком, если обнаружат:
- нарушения налогового характера у него в прошлом;
- неритмичность его хоздеятельности;
- разовость операции;
- иные обстоятельства (взаимозависимость участников сделок, проведение расчетов в одном банке и др.).
Однако, по мнению судей, сами по себе эти обстоятельства не могли являться основанием для признания получения ННВ и рассматривались в качестве доказательства только во взаимосвязи с иными факторами.
Новая статья НК РФ перечень таких обстоятельств ограничила. В п. 3 этой статьи сформулировано важное правило, позволяющее избежать обвинений в получении ННВ по формальным основаниям.
Так, не являются самостоятельными основаниями для отказа в уменьшении налоговой базы:
- небезупречное налоговое прошлое контрагента налогоплательщика (наличие у него нарушений налогового законодательства);
- наличие учетных документов, подписанных неуполномоченными или неустановленными лицами;
- возможность получения хозяйствующим субъектом аналогичного результата хоздеятельности при осуществлении иных операций, не запрещенных законом.
В настоящее время по-прежнему судами рассматриваются все доказательства и обстоятельства в совокупности, и ст. 54.1 НК РФ кардинальных изменений в этот процесс не внесла. В связи с чем вероятность применения наказания за прошлые периоды при изменении судебного решения не в пользу недобросовестного налогоплательщика очень велика. Такое решение вынес КС РФ в постановлении от 28.11.2017 № 34-П. А поскольку постановление № 53 более детально рассматривает и понятие налоговой выгоды, и обстоятельства, при которых она может быть признана необоснованной, следует ожидать, что им и в дальнейшем будут руководствоваться суды при рассмотрении дел о ННВ.
Итоги
Под презумпцией добросовестности налогоплательщика понимается невиновность лица в совершении налогового правонарушения при отсутствии доказательств его вины.
Налоговики смогут доказать его вину, если во время налоговой проверки найдут подтверждение нереальности его деятельности даже при отсутствии недочетов в документах.
Новая статья Налогового кодекса определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей. С появлением этой статьи в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью законного снижения налоговых обязательств.