Отчет о совокупном доходе МСФО обязывает формировать любую организацию, которая составляет свою отчетность согласно МСФО. При этом сам по себе отчет (который также называется «отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе») может состоять как из одного документа, так и из нескольких. На каких основных моментах бухгалтеру обязательно стоит заострить внимание при оформлении данного отчета, какими принятыми стандартами необходимо руководствоваться — читайте в статье.
Каковы основные требования к отчету о совокупном доходе МСФО?
Основные требования к составлению отчета о совокупном доходе, которыми следует руководствоваться компаниям, прописаны в МСФО 1.
Прежде всего фирмам следует знать, что, согласно действующим нормам МСФО 1, информацию о совокупном доходе предприятия можно представить двумя способами:
- сформировав единый отчет о совокупном доходе, отразив в нем как прибыль и убыток компании, так и ее прочий совокупный доход;
- составить два отельных отчета: о прибылях и убытках и о прочем совокупном доходе предприятия.
Но независимо от того, какой метод выберет организация, в отчете о совокупном доходе должны быть отражены итоговая величина прибыли и сумма совокупного дохода. Поэтому для организации важно понимать, как должны формироваться обе части рассматриваемого отчета.
Часть отчета, касающаяся отражения прибыли и убытка компании, формируется во многом в порядке, аналогичном действующему в российской практике регламенту составления отчета о финансовых результатах. А именно: отчет начинается с показателя выручки фирмы и заканчивается отражением прибыли компании до налогообложения.
ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом в части группировки расходов возможны варианты. Так, расходы могут группироваться согласно функциональному критерию (к примеру, расходы, составляющие себестоимость реализованной продукции, административные расходы и т. д.) и исходя из характера расходов (при данном варианте фирма просто перечисляет расходы в отчете: на сырье и материалы, на зарплату рабочим и т. д.).
Гораздо больше сложностей у бухгалтеров на практике вызывает вторая часть отчета, а именно отражение сведений о прочем совокупном доходе предприятия.
Что относится к прочему совокупному доходу согласно указаниям МСФО?
Прежде всего компаниям, которые формируют свою отчетность согласно требованиям МСФО, следует знать, что отдельного стандарта, регламентирующего порядок учета прочего совокупного дохода и его отражения в отчетности, на текущий момент не существует.
Конкретные требования, касающиеся учета и отражения в отчетности элементов прочего совокупного дохода, прописаны в отдельных стандартах.
ВАЖНО! В общем виде обязательное для компании правило-требование МСФО звучит следующим образом: некоторые доходы и расходы компании не могут быть учтены в составе прибыли организации от текущей деятельности, а должны формировать собой прочий совокупный доход.
Поэтому фирме при составлении отчетности по МСФО прежде всего следует понимать, какие именно из имеющихся у нее доходов и расходов не подлежат отнесению на финансовый результат предприятия, а должны учитываться в составе прочего совокупного дохода. К таким доходам и расходам, в частности, составители стандартов отнесли следующие:
- Доходы фирмы или ее расходы, полученные в результате проведения переоценки основных средств. Порядок и регламент такой переоценки, а также требования к размеру суммы дохода, которая должна быть включена в состав прочего совокупного дохода, содержатся в МСФО 16.
Об основных средствах см. в статье «МСФО № 16 Основные средства — особенности применения».
- Доходы или расходы предприятия, которые фирма получила по итогам переоценки нематериальных активов (регламент переоценки НМА, а также требования к размеру доходов установлены в МСФО 38).
Подробнее об НМА по МСФО см. в статье «МСФО № 38 Нематериальные активы — особенности применения».
- Доходы и расходы организации, полученные предприятием в результате переоценки финансовых активов (регламент прописан в МСФО 39).
ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом учитываются только результаты переоценки по тем финансовым активам, которые компания удерживает для последующей продажи.
- Результаты пенсионных планов организации с установленными выплатами (согласно МСФО 19).
ВАЖНО! Под таким планом в МСФО 19 понимается ситуация, когда компания берет на себя обязательство по выплате работнику фиксированной пенсии после того, как тот закончит трудиться в фирме.
Организациям также могут быть интересны требования МСФО в части формирования в фирме средств на накопление пенсии специалистов. Об этом см. в статье «МСФО № 26 Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения».
- Курсовые разницы, которые классифицируются фирмой как трансляционные (регламент определен в МСФО 21).
- Доходы и затраты компании, которые связаны с хеджированием денежных потоков.
Как корректно осуществлять учет прочего совокупного дохода на предприятии?
Следующий момент, который должен обязательно находиться в поле зрения бухгалтерского подразделения фирмы для корректного представления в отчете сведений о совокупном доходе, связан с аспектами текущего учета перечисленных выше элементов такого дохода.
Первая сложность, с которой на практике сталкиваются организации в данном контексте, — отсутствие необходимых счетов бухучета, на которых возможно осуществлять аналитический учет по каждому из перечисленных элементов. Ведь компаниям, применяющим стандарты международной отчетности, следует руководствоваться специальным планом счетов по МСФО.
Подробнее о таком плане счетов см. в статье «План счетов при МСФО (нюансы)».
Вместе с тем стандарты МСФО не устанавливают, какие именно дополнительные счета фирме необходимо создать в учетных целях. Следовательно, компании могут самостоятельно организовывать учет элементов совокупного дохода на счетах, определенных внутренними бухгалтерскими документами.
В частности, фирма может предусмотреть специфические счета для учета составляющих совокупного дохода, которые отражаются в отчетности как собственный капитал фирмы, а именно:
- резерв по переоценке основных средств и НМА до налогообложения;
- налог на прибыль в отношении резерва по переоценке основных средств и НМА;
- резерв по переоценке финансовых активов (обязательство) до налогообложения;
- налог на прибыль в отношении резерва по переоценке финансовых активов (обязательство);
- и т. д.
Кроме того, в ряде случаев на практике компании в учете предусматривают отдельный блок счетов, где они учитывают те элементы прочего совокупного дохода, которые МСФО требует включать в состав значения неконтролируемой доли, отражаемой по соответствующей строке в отчете о прибылях и убытках (о финансовом результате).
ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Для того чтобы вести учет элементов совокупного дохода, относящегося к неконтролирующей доле в фирме, организации целесообразно учитывать каждый из указанных элементов в отдельности.
Ведь при утрате держателем акций контроля над соответствующей долей в организации МСФО 10 требует, чтобы держатель переклассифицировал имевшийся актив и отнес его на прибыль или убыток. Причем не только в отношении своей доли, но и в отношении неконтролируемой. Следовательно, если для учета неконтролируемой доли по всем элементам совокупного дохода будет предусмотрен только один счет, выделить сумму, которую нужно отнести на прибыль/убыток, будет гораздо сложнее.
Что важно помнить при раскрытии сведений о совокупном доходе фирмы в отчете?
Итак, если компания в должной степени следует всем указанным выше правилам учета прочего совокупного дохода, отражение его в отчетности не должно стать для нее сложной задачей.
Вместе с тем бухгалтерскому подразделению, формирующему отчет о совокупном доходе, следует иметь в виду несколько моментов.
По общему правилу, на прочий совокупный доход относятся те доходы и затраты фирмы, которые МСФО не позволяет учитывать в финансовом результате от основной деятельности предприятия. Однако и такие элементы прочего совокупного дохода могут иметь разную природу:
- При определенных обстоятельствах они могут быть реклассифицированы, т. е. могут стать подлежащими отнесению на финансовый результат компании (через прибыль и убыток). К данной группе относятся трансляционные курсовые разницы, результаты переоценки финансовых активов, которые фирма удерживает для продажи, а также доходы и затраты компании, которые связаны с хеджированием денежных потоков.
- Не могут быть переклассифицированы и, соответственно, не смогут ни при каких обстоятельствах влиять на величину прибыли/убытка, отражаемую в отчете о совокупном доходе. Яркий пример — финансовые активы, которые оцениваются по справедливой стоимости с отнесением изменений на прочий совокупный доход в силу требований МСФО 9.
Правила МСФО требуют, чтобы компания в отчете о совокупном доходе не только верно разнесла возникающие в фирме доходы и расходы по указанным группам, но также и раскрыла информацию об имевших место реклассификациях элементов прочего совокупного дохода (п. 92 МСФО 1).
ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Причем раскрыть информацию о произошедших переклассификациях фирма может как в самом отчете (отразив отдельными строками переклассифицированные суммы), так и в примечаниях (в этом случае отчет о совокупном доходе будет содержать уже сразу «очищенную» от рекласифицированных сумм величину прочего совокупного дохода).
Далее. Некоторые требования к отражению в отчете информации об элементах совокупного дохода прописаны в иных МСФО. В частности, в МСФО 5 указано, что отдельно следует группировать в отчете сведения о накопленных доходах и затратах, связанных с имеющимся у организации долгосрочным финансовым активом.
Важный момент, на который стоит обращать внимание компаниям при формировании отчета о совокупном доходе, касается отражения сумм начисленных налогов.
ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Организации в силу указания п. 90 МСФО 1 должны отражать в отчете о совокупном доходе налоговую составляющую по каждому элементу совокупного дохода. Причем сделать это можно как в самом отчете, так и в приложениях к нему.
Таким образом, элементы прочего совокупного дохода могут в отчете быть отражены двумя способами (п. 91 МСФО 1):
- суммой, уменьшенной на величину налога на прибыль;
- суммой, показанной в отчете без выделения налога на прибыль. Величина налога, в свою очередь, в отчете приводится отдельно, в сумме по всем имеющимся у фирмы элементам прочего совокупного дохода. Данный вариант применяется, если компания не ведет раздельный учет (на разных счетах) каждого из перечисленных выше элементов прочего совокупного дохода.
Итоги
Для корректного формирования отчета о совокупном доходе компании важно принимать во внимание нормы, закрепленные в МСФО 1. В частности, то, что можно составить как один отчет (включающий сведения как о прибыли/убытке, так и о прочем совокупном доходе), так и два отдельных (отдельно о прибыли и убытке и отдельно о прочем совокупном доходе фирмы). При этом у бухгалтерского подразделения организации должно быть четкое представление, какие именно доходы и затраты следует относить на прочий совокупный доход. Несмотря на отсутствие прямых указаний, фирме целесообразно учитывать элементы такого прочего совокупного дохода на отдельных счетах, чтобы в случае реклассификации корректно выделить нужную величину дохода и отнести ее на прибыль/убыток.