Что такое биологические активы
Во время осуществления своей деятельности бюджетные, автономные и казенные учреждения имеют право задействовать биологические активы. К этой категории следует относить животных, растения, грибы.
Учреждение занимается культивированием и содержанием объектов биологических активов для того, чтобы извлекать из этой деятельности определенную выгоду — получать биологическую продукцию. Например, культивирование яблонь осуществляется с целью сбора урожая — яблок. Выращивание деревьев может осуществляться с целью получения древесины. Содержание коров осуществляется для последующего получения молока и дальнейшего изготовления продуктов, например, творога, сыра и др. Понятие «биологические активы» четко определено в п. 6 СГС «Биологические активы».
По способу использования и некоторым схожим характеристикам объекты биологических активов условно можно разделить на две большие группы:
- Объекты, которые находятся на откорме и выращивании. Их особенность заключается в том, что они не достигли своей биологической зрелости. Это могут быть животные, многолетние насаждения и др.
- Объекты, которые уже достигли стадии своей биологической зрелости — это их главное отличие от объектов, причисленных к первой категории. Примерами таких объектов являются однолетние насаждения для получения рассады, скот, рыба, семьи пчел и др.
При отнесении активов к категории биологических главное — не ошибиться. Дело в том, что далеко не все активы, обладающие характерными признаками, могут быть причислены к биологическим. Целесообразно руководствоваться информацией, представленной в п. 4 СГС «Биологические активы». Так, стандарт «Биологические активы» четко определяет, какие из активов не могут быть отнесены к категории биологических.
В составе биологических активов нельзя учитывать:
- Активы, которые учреждение использует в рамках обеспечения безопасности государства и населения, а также для осуществления обороны и деятельности правоохранительных органов. Например, если в учреждении имеются служебные собаки, то таких животных нельзя учитывать, как биологические активы. Они подлежат учету в составе основных средств.
- Активы, используемые учреждением для развлечения и отдыха.
- Активы, предназначенные для собственного потребления. Например, это могут быть животные, которые содержатся в зоопарке. При этом важно, чтобы учреждение не занималось активной продажей и разведением животных, реализацией животноводческой продукции.
- Активы, используемые учреждением для перевозок.
Если приобретается земельный участок и на нем уже имеются биологические активы (например, многолетние насаждения), то сам участок нужно принимать к учету в составе непроизведенных активов.
Определяя, что относится к биологическим активам, а что таковыми не является, следует отметить: нематериальные активы, имеющие отношение к биотрансформации, а также связанные с биоактивами, нужно учитывать в составе нематериальных активов, применяя СГС «Нематериальные активы».
При применении СГС "Нематериальные активы" бюджетному учреждению необходимо учитывать ряд особенностей, которые напрямую влияют на раскрытие информации об объектах НМА в бухгалтерской отчетности. Подробную информацию от этом вы найдете в Готовом решении от "КонсультантПлюс". Материал можно изучить после оформления пробного бесплатного доступа к системе.
В состав материальных запасов правильно относить активы, предназначенные для селекционных, научно-исследовательских целей и образовательной деятельности. Например, если учреждение выращивает растения или разводит животных не с целью их последующей продажи, то включать их в состав биологических активов неправомерно. Такие объекты подлежат учету в составе материальных запасов.
Как определить стоимость объектов биологических активов
Постановка на учет биологических активов невозможна без определения их стоимости. Способ определения первоначальной стоимости зависит от того, на каких основаниях объект поступает в учреждение. Если это необменная операция, то принимать к бухучету необходимо по первоначальной (справедливой) стоимости. Также по справедливой стоимости необходимо принимать к учету приплод, полученный от объекта биологических активов.
В таком случае справедливая стоимость — это нормативно-плановая стоимость (цена) для целей распоряжения (реализации) биоактивами.
Если учреждение приобретает объект биологических активов по факту обменной операции, то первоначальная стоимость определяется, как сумма всех затрат, которые поставщики официально предъявили учреждению.
ВАЖНО! При определении первоначальной стоимости по факту обменной операции в состав необходимо включать не только затраты, но и НДС. Исключением являются случаи, когда бюджетное учреждение приобретает активы и планирует их задействовать для выполнения работ и оказания услуг, облагаемых НДС.
В п. 19 СГС «Биологические активы» указано, что если учреждение получает объекты биологических активов от другого учреждения из бюджетной сферы, то принимать их к учету необходимо по той стоимости, которую указывает передающая сторона в сопроводительных документах. Например, такая ситуация может складываться при реорганизации учреждения или в тех случаях, когда учреждение больше не нуждается в эксплуатации актива и передает его другому учреждению, относящемуся к категории бюджетных.
Если складывается ситуация, при которой определить справедливую стоимость не получается, то рекомендуется ориентироваться на информацию, указанную в документах, являющихся подтверждением перехода к учреждению прав на актив. Если такая информация недоступна, допустимо принимать каждый объект по одному рублю.
Иногда складывается ситуация, когда земельный участок и биологические активы приобретаются совместно. Например, если на участке уже имеются какие-то насаждения. В этом случае земельный участок и объекты биологических активов следует принимать к учету раздельно. Так, участок необходимо учитывать по кадастровой стоимости, его нужно отнести к категории непроизведенных активов. При этом имеющиеся многолетние насаждения должны приниматься к учету по первоначальной стоимости, как биологические активы.
Отражение операций в бухгалтерском учете учреждения
Для начала необходимо узнать, на каком счете ведут учет биологических активов. Те активы, которые на законных основаниях признаны биологическими, необходимо учитывать на счете 113.
Аналитический учет биологических активов в бюджетных учреждениях необходимо вести в разрезе:
- лиц, ответственных за хранение и эксплуатацию объекта;
- мест, где хранится или эксплуатируется объект.
ВАЖНО! Аналитический учет также следует вести по видам и возрастным группам. Однако если животное находится на откорме, то не будет считаться ошибкой ведение аналитического учета только по виду, потому что иначе нельзя это делать (по закону).
Отражение операций, связанных с объектами биологических активов в учете, невозможно без первичных и сводных учетных документов. Они могут быть как бумажными, так и электронными. Порядок и особенности применения таких документов каждое учреждение определяет самостоятельно, а потом закрепляет информацию в своей учетной политике.
Если бюджетное учреждение приобретает биологические активы за плату, то для формирования первоначальной стоимости необходимо использовать счет 106.07. После этого объекты необходимо принимать на счета аналитического учета счета 113.00, в зависимости от категории объекта.
ВАЖНО! Если биологические активы находятся в пути, то относить их на счет 113.00 неправомерно. Для таких объектов рекомендуется использовать отдельный счет 107.04, который называется «Биологические активы в пути». Ориентироваться в этом случае необходимо ориентироваться на информацию, указанную в п. 149 Инструкции № 157н.
Особенности отражения операций по поступлению биологических активов
Операции, связанные с поступлением объектов биологических активов в учреждение, обязательно необходимо отражать в бухгалтерском учете. Для этого требуется составлять бухгалтерские проводки. К ним применяются два основных требования — своевременность и правильность.
В бюджетном учете счет 113 «Биологические активы» задействуется при составлении проводок. Рассмотрим проводки, характерные для бюджетных и автономных учреждений.
Если в бюджетное учреждение поступает биологический актив, который принимается по сформированной, фактической стоимости, то эта операция должна сопровождаться следующей записью*:
- Дебет 0.113.ХХ.360 — Кредит 0.106.37.Х60.
Если к учету принимается приплод, полученный от биологических активов:
- Дебет 0.113.Х1(2).360 — Кредит 0.401.10.199.
В некоторых случаях объект биологических активов поступает в бюджетное учреждение в качестве ценности, являющейся возмещением ущерба в натуральном выражении. В этом случае принятие к учету нужно отразить бухгалтерской проводкой:
- Дебет 0.113.ХХ.360 - Кредит 0.209.76.66Х.
Если учреждение провело инвентаризацию, в ходе которой были выявлены неучтенные объекты биологических активов, их также необходимо оприходовать на счет 113 «Биологические активы»:
- Дебет 0.113.ХХ.360 — Кредит 0.401.10.199.
Если учреждение получило объект от другого учреждения бюджетной сферы, необходимо составить следующие проводки с применением метода двойной записи:
- Дебет 0.113.ХХ.360 — Кредит 0.401.10.195,
- Дебет 0.401.10.195 — Кредит 0.114.9Х.462.
Иногда объекты передают физические лица на безвозмездной основе. В этом случае учреждение также должно оперативно принять объекты к учету. Чтобы это сделать, достаточно сформировать бухгалтерские записи:
- Дебет 2.113.ХХ.360 — Кредит 2.401.10.19Х,
- Дебет 2.401.10.19Х — Кредит 2.114.9Х.462.
* Вместо Х, ХХ в проводках указываются соответствующие коды.
ВАЖНО! В случае поступления объектов биологических активов от физических лиц КФО всегда будет два.
Поступление и отражение в учете объекта биологических активов рассмотрим на конкретном примере. Бюджетное учреждение с целью дальнейшего разведения приобрело семью пчел. Стоимость покупки: 12 тысяч рублей. Учреждение будет оплачивать покупку за счет средств, полученных от деятельности, приносящей доход. Приобретаемый объект признан биологическим активом, а учет биологических активов в бюджетных учреждениях ведется на счете 113.
Приобретение по договору купли-продажи учреждение должно отразить проводкой:
- Дебет 2.106.37.360 — Кредит 2.302.36.73Х — 12 тысяч рублей.
Также необходимо оплатить услуги логистической компании — 3 тысячи рублей.
- Дебет 2.106.37.360 — Кредит 2.302.22.73Х — 3 тысяч рублей.
Общие расходы — 15 тысяч рублей.
Признание объекта биологических активов оформляется проводкой:
- Дебет 2.113.29.360 — Кредит 2.106.37.Х60 — 15 тысяч рублей.
Еще больше материалов по учету в бюджетных учреждениях смотрите в нашей подборке.
Отражение внутреннего перемещения биологических активов
Внутреннее перемещение объектов биологических активов возможно как в казенном, так и в бюджетном (автономном) учреждении. Такие операции происходят в случаях, когда объект необходимо передать между ответственными лицами или объект меняет место хранения, например, между структурными подразделениями.
Если биологические активы необходимо переместить между ответственными лицами или местами хранения, то эти операции подлежат отражению в бухгалтерском учете. Проводки зависят от типа операции.
Кроме того, объекты могут быть переведены из одной категории в другую. В таких случаях перемещение тоже отражается проводками. Например, учреждение может заниматься разведением животных на откорм и для племенного разведения. Среди животных, которые содержатся для племенного разведения, периодически производится отбраковка. Некоторых животных, непригодных для разведения, переводят в категорию для откорма.
В бюджетном и автономном учреждении перемещение биоактивов между ответственными лицами отражается проводкой:
- Дебет 0.113.ХХ.360 — Кредит 0.113.ХХ.360.
При этом в аналитике, как правило, меняется ответственное лицо.
Списание и другие причины выбытия биологических активов
Объекты биологических активов могут выбывать из учреждения. В этом случае их необходимо списать. Происходит это по разным причинам:
- Списание имущества.
- Передача другому учреждению, относящемуся к бюджетной сфере.
- Перевод биоактива в биологоческую продукцию.
- Продажа, передача через договор дарения и др.
Отражать выбытие биоактивов следует в составе доходов или расходов текущего периода от деятельности по биотрансформации.
Финансовый результат от выбытия = Доход от выбытия – Стоимость выбываемого объекта.
Если биологические активы выбывают из бюджетного (автономного) учреждения, необходимо своевременно и правильно составить бухгалтерские проводки, в зависимости от причины выбытия. Например, если объект списывается по причине того, что был признан негодным к дальнейшей эксплуатации или при физическом износе, то для отражения в учете составляются бухгалтерские записи:
- Дебет 0.401.10.172 (0.114.9Х.462) — Кредит 0.113.ХХ.460.
ВАЖНО! Решение о списании объектов биологических активов должны принимать члены комиссии, которая постоянно действует в учреждении на основании приказа руководителя или лица, которое его замещает.
При необходимости с целью установления факта непригодности к дальнейшей эксплуатации может потребоваться экспертное заключение.
Нужно ли отражать результаты переоценки?
Поскольку учреждение может провести как уценку, так и дооценку объектов, относящихся к категории биологических активов, то результаты таких действий необходимо оперативно отражать в бухгалтерском учете обособленно. Руководствоваться нужно информацией, указанной в п. 28 Инструкции № 157н.
Проводят дооценку и уценку только бюджетные и автономные учреждения. В случае удорожания составляется проводка:
- Дебет 0.113.ХХ.360 — Кредит 0.401.30.000.
В случае уценки:
- Дебет 0.401.30.000 — Кредит 0.113.ХХ.460.
Нужно ли отражать в учете операции по обесценению биологических активов?
Биологические активы имеют свойство обесцениваться. Чтобы определить признаки обесценения, рекомендуется воспользоваться положениями, указанными в СГС «Обесценение активов». Так, для выявления факта обесценения необходимо стоимость, по которой они учитываются в балансе, сравнить с нормативно-плановой, которая установлена на отчетный период.
Чаще всего факт обесценения объектов биологических активов выявляется по факту проведения инвентаризации. Если за прошедший отчетный период цена, по которой объект реализуется, снизилась, необходимо изменить и ту стоимость, по которой идентичный объект находится на учете в учреждении. Производится переоценка биологических активов. В результате чего на конец периода объект учитывается уже по другой цене. Суммы убытков подлежат учету на счете 114.90.
Обесценение характерно практически для любых биологических активов. Например, может снизиться цена на скот, семьи пчел, рыбу и др. Если установлен факт обесценения, то балансовую стоимость необходимо изменить на актуальную. При этом нужно списать сумму, являющуюся разницей между изначальной и измененной стоимостью. Чтобы отразить операцию в учете, достаточно составить бухгалтерскую запись:
- Дебет 0.401.20.274 — Кредит 0.114.9Х.462.
Итоги
Биологические активы в бюджетном учете - это растения и животные, также грибы и некоторые насекомые, например, семьи пчел. Такие объекты учреждение использует в ходе ведения своей деятельности для реализации поставленных задач. Учет таких объектов необходимо вести на счете 113.00. При этом все операции, связанные с поступлением, внутренним перемещением и выбытием объектов биологических активов, необходимо оперативно отражать в бухгалтерском учете. Это необходимо для порядка и прозрачности учета объектов.
Кроме того, отражение операций влияет на информацию, которая отражается в отчетности учреждения. Если своевременно не отразить операции или составить проводки с ошибками, в учете появятся неточности, а данные отчетности будут искажены. В случае выявления таких ошибок как к самому учреждению, так и к лицам, признанным виновными, могут быть применены штрафные и другие санкции. При этом до проведения проверки учреждение имеет право исправить ошибки самостоятельно. В противном случае факт их наличия будет отражен ревизорами в акте проверки.