Представительские расходы - это какие расходы?

РаспечататьВ избранноеОтправить на почту

Представительские расходы - это какие расходы с точки зрения экономического содержания? Представительские расходы - какие это расходы с учетом мнения контролирующих ведомств? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в данной публикации.

 

Что входит в понятие «представительские расходы» согласно нормам НК РФ?

Представительские расходы и налог на прибыль

Что не входит в состав представительские расходы организации?

Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения их экономической обоснованности?

Относят ли расходы к представительским при УСН?

Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения бухгалтерского учета?

Подтверждение представительских расходов в 2016 году: документы

Представительские расходы - какие это расходы, с точки зрения Минфина?

Представительские расходы - как эти расходы отражаются в отчете?

Делаем выводы: представительские расходы - какие это расходы, по мнению Минфина и ФНС?

Представительские расходы - какие это расходы, по мнению судей?

Итоги

 

Что входит в понятие «представительские расходы» согласно нормам НК РФ?

Нормы, зафиксированные в п. 2 ст. 264 НК РФ, предполагают выделение среди расходов предприятия особой категории затрат — представительских расходов (ПР). Они могут быть представлены:

  • затратами, связанными с организацией официальных мероприятий (например, деловых завтраков, встреч), обслуживанием приглашенных лиц в рамках данных мероприятий;
  • транспортными, буфетными расходами, направленными на обеспечение официальных мероприятий;
  • оплатой услуг, оказанных внештатным переводчиком, — если фирма, организующая мероприятие, обращалась к нему за помощью.

Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения их отнесения к физическим или должностным лицам, участвующим в официальных мероприятиях? НК РФ определяет данные затраты как относящиеся к деятельности:

  • физических (должностных) лиц, не относящихся к штату фирмы и присутствующих на официальном мероприятии в целях проведения деловых переговоров (предполагается проведение официального мероприятия на территории принимающей фирмы);
  • любых лиц (участников), которые прибывают на заседание руководящего органа фирмы, которое может быть проведено в любом месте.

В признании расходов представительскими большое значение имеет арбитражная практика.

Представительские расходы и налог на прибыль

Представительские расходы - как эти расходы участвуют в расчете налога на прибыль? Главная особенность ПР в том, что они могут быть использованы фирмой, работающей на ОСН, для уменьшения налогооблагаемой базы. Но не полностью: в п. 2 ст. 264 НК РФ установлен лимит их применения в отмеченных целях, составляющий 4% от затрат на оплату труда в соответствующем налоговом периоде. Перечень соответствующих затрат определен в ст. 255 НК РФ. Он является закрытым, равно как и перечень собственно представительских расходов, который приведен в НК РФ.

Разберем примеры расходов, которые организации иногда ошибочно включают в состав представительских.

Что не входит в состав представительские расходы организации?

Некоторые организации включают в состав рассматриваемых расходов те затраты, которые связаны с официальными мероприятиями, но с точки зрения НК РФ не классифицируются как представительские. В частности, не могут быть отнесены к представительским, исходя из положений п. 2 ст. 264 НК РФ:

  • расходы на организацию развлечения гостей;
  • предоставление гостям медицинских сервисов.

Представительские расходы - как эти расходы не превысить, отнеся к ним неправомерные затраты? В целом при определении перечня ПР можно ориентироваться на простое правило, по которому расходы не следует относить к представительским, если:

1. Они прямо не перечислены в п. 2 ст. 264 НК РФ.

2. Они не разрешены к включению в представительские расходы правовыми актами ФНС или Минфина.

Так, в письме Минфина РФ от 16.08.2006 № 03-03-04/4/136 указано, что покупка сувениров для гостей официального мероприятия не должна рассматриваться как ПР. Не могут быть классифицированы как ПР затраты, понесенные в рамках мероприятий, которые не имеют официального характера — например, неформальный ужин с партнерами в ресторане (письмо ФНС по Москве от 23.12.2005 № 20-12/95338). Включение расходов в виде покупки цветов (для украшения места проведения официального мероприятия или же для их торжественного вручения гостям) в состав представительских не всегда поддерживается ФНС, но может быть одобрено арбитражной инстанцией (постановление ФАС Поволжского округа от 01.02.2005 № А57-1209/04-16).

На представительские расходы - какие это расходы с точки зрения их хозяйственного значения для фирмы, мы теперь знаем — можно уменьшить налогооблагаемую базу. Однако важно разобраться: представительские расходы - какие это расходы с точки зрения их отнесения на уменьшение налоговой базы?

Они должны соответствовать критериям, прописанным в п. 1 ст. 252 НК РФ:

  • быть экономически обоснованными;
  • быть документально подтвержденными.

Изучим указанные критерии подробнее.

Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения их экономической обоснованности?

Главный признак экономической обоснованности ПР — их осуществление в целях, определенных п. 2 ст. 264 НК РФ, то есть в целях установления или поддержания деловых связей между фирмой-налогоплательщиком и ее деловыми партнерами. Практика взаимодействия ФНС и судей с бизнесом по спорам, предмет которых — признание расходов экономически обоснованными, довольно противоречива. Но в целом у предприятия всегда есть шанс на рассмотрение дела по существу исходя из того факта, что суд может в первую очередь обязать именно налоговиков доказывать тот факт, что расходы не обоснованы экономически, но не бизнес — доказывать обратное (постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2007 № А55-10820/06).

Отметим, что экономическая обоснованность может рассматриваться судами не только в контексте применения расходов в целях оптимизации налогообложения, но также и как один из критериев их отнесения к представительским (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 № А29-1822/2005а). В этом смысле в судебной практике наблюдается весьма широкое толкование норм п. 2 ст. 264 НК РФ.

Дискуссионным считается вопрос касательно признания представительскими тех расходов, что соответствуют перечню, указанному в п. 2 ст. 264 НК РФ, но которые могли быть без ущерба качеству проведения мероприятия не осуществлены в порядке обращения к внешним хозяйствующим субъектам. В данном случае речь идет о критериях признания ПР экономически обоснованными.

Так, у ФНС могут быть сомнения в том, чтобы отнести расходы к обоснованным исходя из того, что фирма заказала услуги, которые могли бы оказать штатные специалисты в рамках своих должностных обязанностей. Инспекторы ФНС, считающие, что компании было необязательно тратиться, к примеру, на переводчика при наличии возможности обратиться к штатному переводчику, могут не признать соответствующие расходы как экономически целесообразные.

Но есть шанс, что арбитраж встанет в подобной ситуации на сторону налогоплательщика, если квалификационных требований к переводчику, установленных его трудовым договором, недостаточно для осуществления услуг по переводу в рамках официального мероприятия — например, по причине незнания конкретного диалекта китайского или другого сложного языка (при том, что литературным китайским человек владеет достаточно хорошо).

Относят ли расходы к представительским при УСН?

Представительские расходы - как эти расходы могут быть учтены в различных системах налогообложения? ПР могут уменьшить налогооблагаемую базу только для тех фирм, которые работают по общей системе налогообложения. Данный вывод правомерен исходя из формулировок ст. 346.16 НК РФ, содержащей конкретный перечень расходов, на какие организация или ИП, использующие УСН, могут уменьшать налогооблагаемую базу. В данном перечне отсутствуют ПР, которые как юридическая категория, обособленная от иных затрат, классифицированы в п. 2 ст. 264 НК РФ. Соответствующие расходы фирма на УСН будет, таким образом, осуществлять за счет разницы между доходами и расходами, что приведены в ст. 346.16 НК РФ.

Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения бухгалтерского учета?

Стоит отметить, что ПР — категория, характеризующая только налоговый учет. В бухучете данные затраты никак не квалифицируются. На практике бухгалтерский учет подобных сумм осуществляется с применением норм ПБУ 10/99. В соответствии с ними, расходы фирмы по обычным видам деятельности должны разделяться:

  • на материальные;
  • те, что связаны с оплатой труда и с социальными отчислениями;
  • расходы по амортизации,
  • прочие затраты.

Итак, представительские расходы - какие это расходы с точки зрения бухучета? По своему экономическому смыслу ПР более всего подходят под категорию прочих затрат. При этом их перечень в бухучете фирма может определять самостоятельно (п. 8 ПБУ 10/99).

А теперь рассмотрим следующий вопрос: «Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения отражения проводок по ним в бухучете?» Чаще всего соответствующие проводки регистрируются с применением счетов 26 или 44. Первый счет в основном задействуется промышленными фирмами, второй — торговыми. В НКО чаще всего применяется счет 86. Безусловно, при осуществлении бухгалтерского учета ПР важно также правильно соблюсти последовательность проводок с точки зрения отражения этапов оборота денежных средств. На практике они могут быть представлены:

  • выдачей средств из кассы предприятия подотчетным лицам в целях расходования в рамках официальных мероприятий — Дт 71 Кт 50;
  • оказанием услуг поставщиком — Дт 26 Кт 60;
  • получением авансового отчета от лица, по которому оно потратило полученные денежные средства по назначению (в целях оплаты услуг, перечисленных в п. 2 ст. 264 НК РФ) — Дт 26 Кт 71.

Следующий критерий применения ПР в целях оптимизации налогообложения — их документальное подтверждение.

Подтверждение представительских расходов в 2016 году: документы

Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения их документального подтверждения?

Любые расходы в целях уменьшения налоговой базы, в силу положений п. 1 ст. 252 НК РФ, должны быть документально подтверждены. В НК РФ не отражены перечни документов, посредством которых фирма может удостоверять факты совершения соответствующих расходов.

На практике данными документами чаще всего являются:

  • приказ директора о проведении официального мероприятия;
  • смета расходов в рамках соответствующего мероприятия;
  • отчет о расходах в рамках мероприятия;
  • акт о списании расходов;
  • программа официального мероприятия;
  • договоры с поставщиками услуг, заказанных в целях проведения мероприятия;
  • первичные документы, отражающие расчеты по соответствующим услугам.

В случае если фирма регулярно проводит официальные мероприятия, основным документом, подтверждающим ПР, в ней может быть локальное положение о ПР. Данный документ регламентирует порядок учета соответствующих расходов с конкретной целью — уменьшения налогооблагаемой базы. Если положение о ПР принято в фирме, то указанные выше в списке документы будут дополнять его. При этом они должны составляться на основе форм, утвержденных в качестве приложений к положению о ПР.

Стоит отметить, что перечисленный выше перечень документов, с помощью которых можно подтвердить ПР, сформировался не на основе деловой практики (хотя ее роль в данном случае также важна), а на основе, прежде всего, нормотворческой. Дело в том, что фактически каждый из рассмотренных выше типов источников был, так или иначе, рекомендован Минфином в письмах, которые ведомство с некоторой периодичностью издает в целях разъяснения порядка учета ПР.

Примечательно, что подход Минфина в части рекомендаций по подтверждению ПР эволюционировал со временем. Рассмотрим данную особенность политики регулятора подробнее.

Представительские расходы - какие это расходы, с точки зрения Минфина?

В числе относительно ранних правовых актов Минфина, в которых ведомство озвучивало рекомендации по учету ПР, — письмо от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807. В нем Минфин посоветовал фирмам подтверждать соответствующие расходы посредством:

  • приказа или распоряжения руководителя об осуществлении ПР;
  • сметы расходов;
  • отчета по расходам;
  • первички, удостоверяющей цифры, что фигурируют в отчете по расходам.

В последующих нормативных актах — в письмах от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675, а также от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 было рекомендовано включать в перечень документов, подтверждающих ПР, следующий источник — акт о совершении расходов.

Представительские расходы - как эти расходы следует подтверждать в 2016 году? В одном из последних писем, затрагивающих рассматриваемую тематику, — в письме от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288 Минфин существенно сократил перечень рекомендуемых документов для подтверждения расходов представительского характера. Ведомство посчитало, что налогоплательщику достаточно иметь в наличии:

  • отчет по ПР;
  • первичные документы, подтверждающие корректность цифр, что отражены в данном отчете.

Представительские расходы - какие это расходы, с точки зрения оценки их специфики сотрудниками ФНС? В письме ФНС от 08.05.2014 № ГД-4-3/8852 приведена в целом аналогичная высказанной Минфином точка зрения, по которой подтверждать первичные расходы могут первичные учетные документы (по смыслу формулировки — счета, договоры, акты), удовлетворяющие критериям п. 2 ст. 9 закона «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Итак, ответить на вопрос «Представительские расходы - какие это расходы, по мнению Минфина и ФНС?» нам позволяют официальные письма ведомств. Главное условие — отразить данные расходы в отчете и подтвердить первичной документацией. Однако каких-либо конкретных требований к структуре отчета Минфин и ФНС не установили. Рассмотрим, каким образом он может быть составлен.

Представительские расходы - как эти расходы отражаются в отчете?

В отчете о представительском мероприятии находят отражение:

  • дата проведения мероприятия;
  • цель проведения официального мероприятия;
  • программа и состав участников мероприятия;
  • итоги проведения соответствующего мероприятия;
  • величина затрат в рамках проведения мероприятия;
  • прочие существенные факты о мероприятии.

Отметим, что на практике многие предприятия предпочитают отражать программу официального мероприятия не в составе отчета, а в отдельном документе.

Делаем выводы: представительские расходы - какие это расходы, по мнению Минфина и ФНС?

Итак, какой же из приведенных точек зрения финансового ведомства лучше придерживаться налогоплательщикам с точки зрения формирования комплекта документов, подтверждающих ПР? В данном случае имеет смысл руководствоваться общеюридическими принципами. Один из таковых заключается в том, что при расхождении правовых норм в правовых актах с одинаковой юридической силой (в данном случае — даже изданных одним и тем же ведомством) следует применять положения тех правовых актов, что были изданы позднее. С этой точки зрения мы вправе следовать рекомендациям, что были опубликованы в письме Минфина от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288 и письме ФНС от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288.

Итак, на вопрос «Представительские расходы - какие это расходы с точки зрения отражения их в налоговом учете?» можно ответить так — это расходы, которые:

  • правомерно отнести к представительским;
  • экономически обоснованы;
  • достоверно подтверждены в размере.

Представительские расходы - какие это расходы по мнению судей?

Известны прецеденты, когда представительскими были признаны расходы, совершенные на основании договора на оказание консультационных услуг, заключенного между фирмой и ее партнером (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 № А42-8823/04-28).

Есть у фирм шансы и на признание представительскими тех расходов, что понесены в рамках организации презентаций для представителей СМИ. Так, ФАС Центрального округа в постановлении от 12.01.2006 № А62-817/2005 установил, что компания, организующая деловой семинар, правомерно отнесла к ПР расходы на транспортные услуги для журналистов различных СМИ, которые были приглашены на данный семинар, в то время как ФНС отказалась квалифицировать данные затраты как представительские. Однако в данном случае имело значение то, с какой целью приглашались представители СМИ — для установления делового сотрудничества с печатными изданиями и телекомпаниями, в рамках которого предполагалось размещать на соответствующих медийных площадках рекламу и статьи.

Позиция ФНС и судов несхожа также в отношении признания ПР оплаты проживания приглашенных на официальное мероприятие лиц в гостинице. Налоговики не считают эти расходы представительскими по причине того, что они не включены в перечень затрат, определенный п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235). Но судебный прецедент, по которому ФАС Западно-Сибирского округа вынес постановление от 01.03.2007 № Ф04-9370/2006(30552-А81-27, свидетельствует о том, что арбитраж может иметь иное мнение по данному вопросу. Тогда суд посчитал, что оплата проживания в гостинице приглашенных лиц все же является ПР, поскольку понятие «обслуживание», зафиксированное в п. 2 ст. 264 НК РФ, можно толковать шире, чем в контексте разновидностей ПР, перечисленных в НК РФ, включая в него и оплату мест в гостинице для гостей официального мероприятия.

Итоги

Ответ на вопрос «Представительские расходы - какие это расходы?» нам дает п. 2 ст. 264 НК РФ. Перечень затрат, определенный в НК, является исчерпывающим: те расходы, что не соответствуют ему, не могут рассматриваться как представительские. Соответствующие затраты фирма может использовать в уменьшение налогооблагаемой базы — в пределах установленных НК РФ норм, а именно 4% от расходов на оплату труда. В рамках бухгалтерского учета ПР включаются в прочие затраты в рамках расходов по обычным видам деятельности.

Представительские расходы - как эти расходы должны быть подтверждены? Перечень документов, который может использоваться в целях удостоверения данных затрат, не определен НК РФ, но рекомендован в нескольких письмах Минфина и ФНС. По состоянию на середину 2016 года в минимальный перечень подтверждающих документов входит отчет по ПР и первичная документация.

Ознакомиться с иными деталями учета ПР вы можете в статьях:

 

Получать уведомления о важных налоговых изменениях

Оформить подписку

 

Оставить комментарий

Получить e-mail уведомление об ответе
Поля, отмеченные *, обязательны для заполнения