ПБУ 18/02 в 2026-2027 годах простыми словами: с изменениями от 29 сентября и ставкой 25%

Зачем нужен ПБУ 18/02 и как он работает

Бухгалтерская прибыль и налоговая база по налогу на прибыль совпадают крайне редко. Причина — разные правила: БУ руководствуется ФСБУ и ПБУ, НУ — главой 25 НК РФ. ПБУ 18/02 связывает два учёта через систему отложенных налогов, чтобы чистая прибыль в отчётности отражала реальный налоговый эффект, а не искажалась различиями в правилах.

ПБУ 18/02 - кто должен применять и кто нет? Ответили тут.

Все расхождения делятся на две группы.

Постоянные разницы — доход или расход признаётся только в одном учёте и никогда не появится в другом. Классический пример — представительские расходы сверх норматива: в БУ они есть, в НУ — нет и не будут. Такие разницы формируют ПНР (постоянный налоговый расход) или ПНД (постоянный налоговый доход).

Временные разницы — доход или расход в итоге признаётся и в БУ, и в НУ, но в разных периодах. Со временем разница «рассасывается». Они делятся на два вида:

ОНА — это, по сути, «предоплата» по налогу на прибыль: компания заплатила больше сейчас, но сэкономит потом. ОНО — наоборот: недоплатила сейчас, но придётся доплатить в будущем.

Формулы с 2025 года (базовая ставка — 25%):

- ОНА = ВВР × 25%
- ОНО = НВР × 25%

Ставка 25% установлена Федеральным законом от 12.07.2024 № 176-ФЗ и распределяется так: 8% — в федеральный бюджет, 17% — в региональный.

Кто вправе не применять ПБУ 18/02: организации с правом на упрощённый бухучёт (субъекты малого предпринимательства, НКО, участники «Сколково»). Для них стандарт необязателен. Также ПБУ 18/02 не применяют организации, которые не платят налог на прибыль (спецрежимы — УСН, АУСН, ЕСХН). Отдельно стандарт не распространяется на кредитные организации и организации государственного сектора (п. 1 ПБУ 18/02) — даже если они платят налог на прибыль.

Важный нюанс: если организация с правом на упрощённый учёт подпадает под обязательный аудит, она обязана применять ПБУ 18/02. Если права на упрощённый учёт нет или оно утрачено (например, из-за превышения аудиторских порогов), стандарт также становится обязательным. Если организация с правом на упрощённый учёт решает применять стандарт добровольно, это решение нужно закрепить в учётной политике.

Налоговый учет курсовых разниц: как временные правила 2022 - 2027 гг. меняют налоговые риски компаний? Прочитайте статью Эксперта в системе  КонсультантПлюс оформив пробный бесплатный доступ на 2 дня. Если вы хотите пользоваться системой на постоянной основе, уточните ее стоимость. 

Что такое два метода учёта по ПБУ 18/02: балансовый и затратный

ПБУ 18/02 (п. 21 и 22) допускает два способа определения текущего налога на прибыль. В тексте стандарта нет терминов «метод отсрочки» и «балансовый метод» — эти названия устоялись на практике. Выбор закрепляется в учётной политике.

Балансовый метод проще, современнее и меньше нагружает бухгалтерию. Затратный метод имеет смысл, если уже выстроен детальный учёт разниц по каждой операции.

Гибридный метод. На практике выделяют третий — гибридный вариант: текущий налог берётся из декларации (как при балансовом), но ПНР/ПНД отражаются проводками (как при затратном). Он вобрал в себя элементы обоих методов, но базовая классификация на два основных метода остаётся корректной. 

Как работает балансовый метод по ПБУ 18/02— пошагово

Шаг 1. На отчётную дату определить балансовую стоимость всех активов и обязательств (по БУ) и их налоговую стоимость (по НУ).

Шаг 2. Сравнить по каждому объекту:

- Активы: балансовая больше налоговой → налогооблагаемая разница (ОНО). Балансовая меньше налоговой → вычитаемая разница (ОНА).

- Обязательства: балансовая больше налоговой → вычитаемая разница (ОНА). Балансовая меньше налоговой → налогооблагаемая разница (ОНО).

Шаг 3. Если по одному объекту возникли две разницы (одна вычитаемая, другая налогооблагаемая), сравнение балансовой и налоговой стоимости в итоге даёт одну нетто-разницу: из большей вычитается меньшая. Останется одна разница — либо вычитаемая, либо налогооблагаемая. Это естественным образом вытекает из шагов 1–2 и не требует отдельной операции.

Шаг 4. Умножить итоговую временную разницу на ставку 25% — получить ОНА или ОНО на отчётную дату.

Шаг 5. Сравнить с остатками по счетам 09 и 77 на начало периода. Разница — сумма к доначислению или к погашению.

Шаг 6. Сделать проводки через счёт 99 (а при определённых условиях — через счёт 83 или 84, см. раздел об изменениях с 29.09.2026).

Ключевая особенность балансового метода: проводки по начислению ОНА и ОНО по отдельным операциям не делаются. Рассчитывается сальдо по всем объектам на конец периода, сравнивается с остатками — и разница отражается одной проводкой. 

Таблица проводок по ПБУ 18/02

Затратный метод (через счёт 68)

Балансовый метод (через счёт 99)

ПНР и ПНД при балансовом методе отдельными проводками не отражаются — текущий налог берётся напрямую из декларации. Однако ПНР/ПНД нужно рассчитать и раскрыть общей суммой в пояснениях к отчётности (п. 25 ПБУ 18/02).

С 29 сентября 2026 года простое правило «всё через 99-й счёт» перестаёт быть универсальным. Если временная разница связана с капиталом — проводка идёт через счёт 83; если с прочими совокупными доходами — также через 83 с отдельным раскрытием. Подробности — в разделе об изменениях ниже.

Примеры расчётов ОНА и ОНО по ПБУ 18/02

Пример 1. Амортизация ОС — разные сроки (балансовый метод)

Оборудование куплено за 120 000 руб. В БУ срок полезного использования — 4 года, в НУ — 3 года.

Конец первого года:

Амортизация БУ: 120 000 / 4 = 30 000 руб.

Амортизация НУ: 120 000 / 3 = 40 000 руб.

Балансовая стоимость ОС: 120 000 − 30 000 = 90 000 руб.

Налоговая стоимость ОС: 120 000 − 40 000 = 80 000 руб.

Балансовая больше налоговой → налогооблагаемая разница = 10 000 руб.

ОНО = 10 000 × 25% = 2 500 руб.

Проводка: Дт 99 Кт 77 — 2 500 руб.

Пример 2. Резерв на отпускные (балансовый метод)

Создан резерв в БУ — 50 000 руб. В НУ резерв не формируется.

Балансовая стоимость обязательства (резерв): 50 000 руб.

Налоговая стоимость обязательства: 0 руб.

Балансовая больше налоговой → вычитаемая разница = 50 000 руб.

ОНА = 50 000 × 25% = 12 500 руб.

Проводка: Дт 09 Кт 99 — 12 500 руб.

Пример 3. Перенос убытка на будущее (балансовый метод)

По итогам года получен убыток 25 000 руб.

Переносимый убыток формирует вычитаемую временную разницу напрямую (п. 11 ПБУ 18/02) — без необходимости сравнивать балансовые стоимости актива и обязательства. Это специальный случай, прописанный в стандарте отдельно.

ВВР = 25 000 руб.

ОНА = 25 000 × 25% = 6 250 руб.

Проводка: Дт 09 Кт 99 — 6 250 руб. (признан ОНА)
При списании убытка: Дт 99 Кт 09 — 6 250 руб. (погашен ОНА)

Важное условие: ОНА по убытку признаётся, если вероятно получение налогооблагаемой прибыли в будущих периодах (п. 14 ПБУ 18/02). Если вероятность отсутствует, ОНА не признаётся, а временная разница учитывается впредь до выполнения условий.

Пример 4. Пересчёт при переходе с 20% на 25% (по старым правилам)

Обратите внимание: этот пример иллюстрирует порядок, действовавший до 29.09.2026, когда все разницы от пересчёта относились на счёт 99.

На 31.12.2024 в учёте:

- ОНА (счёт 09) — 400 000 руб. (ВВР = 2 000 000 руб.)

- ОНО (счёт 77) — 100 000 руб. (НВР = 500 000 руб.)

Пересчёт:

- ОНА нов = 2 000 000 × 25% = 500 000 руб.

- ОНО нов = 500 000 × 25% = 125 000 руб.

Проводки:

- Дт 09 Кт 99 — 100 000 руб. (доначислен ОНА: 500 000 − 400 000)

- Дт 99 Кт 77 — 25 000 руб. (доначислено ОНО: 125 000 − 100 000)

Чистый эффект на прибыль: 100 000 − 25 000 = +75 000 руб. к чистой прибыли.

Что изменилось с 29 сентября 2026 года (приказ № 121н) в ПБУ 18/02

Приказ Минфина России от 20.08.2026 № 121н зарегистрирован в Минюсте России 17.09.2026 № 88305, вступает в силу 29 сентября 2026 года и обязателен с годовой отчётности за 2026 год.

Что изменилось. Раньше при пересчёте ОНА/ОНО из-за смены ставки разница всегда шла на счёт 99 «Прибыли и убытки». Теперь — зависит от того, где отражена исходная операция:

Минфин в информационном сообщении ИС-учет-70 от 23.09.2026 привёл конкретные примеры распределения.

В чистую прибыль идут разницы, связанные с:

• обесценением запасов (ФСБУ 5/2019, п. 31);
• обесценением ОС и восстановлением обесценения (ФСБУ 6/2020, подп. «ж» п. 45);
• оценочными обязательствами (ПБУ 8/2010, п. 8);
• уменьшением обязательства по аренде сверх балансовой стоимости права пользования (ФСБУ 25/2018, п. 21);
• переоценкой финансовых вложений по рыночной стоимости (ПБУ 19/02, п. 20);
• излишками активов (ФСБУ 28/2023, подп. «а» п. 12).

В совокупный финансовый результат (без ЧП):

• переоценка внеоборотных активов (ФСБУ 6/2020 п. 18–19, ФСБУ 14/2022 п. 24–25);
• пересчёт валюты по зарубежной деятельности (ПБУ 3/2006, п. 19).

В капитал (без СФР):

• корректировки при ретроспективном изменении учётной политики (ПБУ 1/2008, п. 15);
• исправление существенной ошибки после утверждения отчётности (ПБУ 22/2010, п. 9).

Также в п. 24 ПБУ 18/02 формулировку «не включаемым в бухгалтерскую прибыль (убыток)» заменили на «включаемым в совокупный финансовый результат (без включения в чистую прибыль (убыток))» — это редакционное уточнение, приводящее терминологию в соответствие с ФСБУ 4/2023.

Главный принцип: налоговый эффект следует за операцией. Если операция не влияла на чистую прибыль, то и результат её пересчёта не должен попадать в финансовый результат периода. Это соответствует логике МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Пример пересчёта ОНА и ОНО по новым правилам ПБУ 18/02 (после 29.09.2026)

На 01.01.2026 у организации два ОНА:

- ОНА по резерву отпускных — 100 000 руб. (ВВР = 400 000 руб.). Исходная операция — расход на оплату труда → чистая прибыль.

- ОНА по чистой инвестиции в зарубежную деятельность — 25 000 руб. (ВВР = 100 000 руб.). Исходная операция — курсовая разница по зарубежной деятельности (ПБУ 3/2006, п. 19) → совокупный финансовый результат.

Уточнение: речь именно о чистой инвестиции в зарубежную деятельность, а не о монетарном активе (валютном вкладе на счёте в банке). Курсовые разницы по монетарным активам признаются в прибыли или убытке (ПБУ 3/2006, п. 11–13), и тогда корректировка шла бы на счёт 99. Только курсовые разницы по чистой инвестиции в зарубежную деятельность попадают в совокупный финансовый результат (п. 19) — и только тогда проводка через счёт 83 корректна.

Допустим, с 2027 года региональная льгота снижает ставку до 20%. Пересчёт на 31.12.2026:

Если бы действовали старые правила (до 29.09.2026), обе суммы ушли бы на счёт 99, что исказило бы чистую прибыль на 5 000 руб., хотя исходная валютная операция на прибыль не влияла.

Влияние ФСБУ 9/2025 и ФСБУ 10/2026 на ПБУ 18/02

ФСБУ 9/2025 «Доходы» (приказ Минфина от 16.05.2025 № 56н, зарегистрирован в Минюсте 08.08.2025 № 83158) и ФСБУ 10/2026 «Расходы» (приказ от 24.04.2026 № 53н, зарегистрирован в Минюсте 01.07.2026 № 87337, вступает в силу с 01.01.2027) обязательны с отчётности за 2027 год.

ФСБУ 9/2025 допускает досрочное применение с 2026 года — для этого нужно было закрепить решение в учётной политике до 31.12.2025. ФСБУ 10/2026 досрочного применения не предусматривает (ИС-учет-66 от 06.07.2026). Применять ФСБУ 9/2025 без ФСБУ 10/2026 методологически нецелесообразно — доходы и расходы должны признаваться по сопоставимым правилам, — но формально это не запрещено. Некоторые эксперты считают, что такой разрыв нарушает принцип сопоставимости (ПБУ 1/2008, п. 6). На практике досрочный переход на ФСБУ 9/2025 до обязательного срока применения ФСБУ 10/2026 вряд ли имеет смысл.

Оба стандарта кардинально расходятся с гл. 25 НК РФ, что приведёт к росту временных разниц и увеличению строк 1180 (ОНА) и 1420 (ОНО) в балансе.

Новый ФСБУ 9/2025 "Доходы": обзор изменений, как применять и подготовиться к переходу рассказали тут.

Как учитывать расходы по ФСБУ 10/2026 с 1 января 2027 года, рассказали тут. 

Ключевые расхождения

1. Дисконтирование выручки при отсрочке более 12 месяцев. По ФСБУ 9/2025 выручка признаётся по приведённой (дисконтированной) стоимости. Разница между номиналом и дисконтом — процентный доход, признаваемый постепенно. В НУ выручка признаётся единовременно по номиналу (ст. 271 НК РФ).

Пример: товар продан за 15 млн руб. с отсрочкой 2 года. Ставка дисконтирования — 20%.

Приведённая стоимость = 15 000 000 / (1 + 0,2)² ≈ 10 416 667 руб.

Выручка в БУ: 10 416 667 руб.

Выручка в НУ: 15 000 000 руб.

ВВР = 4 583 333 руб. → ОНА = 4 583 333 × 25% = 1 145 833 руб.

ОНА гасится по мере начисления процентного дохода в БУ.

2. Модель «обещаний» (performance obligations). В одном договоре может быть несколько «обещаний» с разными моментами признания. Например, продажа оборудования с установкой и гарантией — три отдельных обещания: поставка (при передаче контроля), установка (при подписании акта), гарантия (равномерно в течение срока). В НУ весь доход может признаваться единовременно.

На начальной стадии бухгалтерская прибыль меньше налоговой → формируется ОНА. К концу действия договора ситуация разворачивается.

3. Покупка в рассрочку — дисконтирование расходов. ФСБУ 10/2026 требует отделять стоимость приобретения от процентов. В НУ — всё по номиналу. Процентные расходы, начисляемые в БУ, отсутствуют в НУ.

Если это запас — преобладает ВВР → ОНА.

Если это основное средство — возможна конкурирующая НВР (из-за разной амортизации) → ОНО.

В учётной политике нужно закрепить порядок оценки преобладающего эффекта.

4. Запрет на откладывание расходов из-за «ожидания будущей пользы»

ФСБУ 10/2026 исключил основание для распределения расходов между периодами по будущим доходам (п. 19 ПБУ 10/99 отменён). В НУ такого запрета нет. Это создаёт новые разницы.

5. Затраты по долгосрочным договорам — по стадии готовности. ФСБУ 10/2026 связывает учёт затрат с порядком признания выручки по ФСБУ 9/2025 (по мере передачи контроля). Распространяется не только на строительство. В НУ доходы и расходы могут признаваться иначе → новые временные разницы.
6. Дисконтирование кредиторской задолженности. ФСБУ 10/2026 требует признавать кредиторскую задолженность с отсрочкой более 12 месяцев по дисконтированной стоимости. Разница между номиналом и приведённой стоимостью признаётся как процентный расход (по правилам, аналогичным ПБУ 15/2008). В НУ всё по номиналу.

Это создаёт налогооблагаемые временные разницы (НВР), формирующие ОНО: балансовая стоимость обязательства (PV) ниже налоговой (номинал), а для обязательств БУ < НУ → НВР → ОНО. По мере начисления процентного расхода в БУ (которого нет в НУ) возникает вычитаемая разница, которая погашает ОНО. К моменту погашения обязательства разница полностью «рассасывается».

Как организации перейти на учет расходов по ФСБУ 10/2026 "Расходы"? Можно узнать в системе  КонсультантПлюс оформив пробный бесплатный доступ на 2 дня. Если вы хотите пользоваться системой на постоянной основе, уточните ее стоимость. 

Сводная таблица: влияние ФСБУ 9/2025 и 10/2026 на временные разницы

Важно: по строкам 2 и 7 (аванс и кредиторка с отсрочкой) первоначальная разница — налогооблагаемая (НВР → ОНО), поскольку балансовая стоимость обязательства ниже налоговой. ОНО постепенно погашается по мере начисления процентного расхода в БУ и соответствующего возникновения вычитаемой разницы.

Как определить величину выручки от продажи продукции на условиях отсрочки (рассрочки) платежа? Можно узнать в системе  КонсультантПлюс оформив пробный бесплатный доступ на 2 дня. Если вы хотите пользоваться системой на постоянной основе, уточните ее стоимость. 

Итоги

Что сделать бухгалтеру до конца 2026 года в части учета ОНА и ОНО:

1. Проверить остатки ОНА и ОНО на 29.09.2026 и квалифицировать их по типу операций: чистая прибыль / совокупный финансовый результат / капитал.
2. Обновить учётную политику — включить положения о дисконтировании, порядке оценки разниц по ФСБУ 9/2025 и 10/2026.
3. Настроить учётную систему — обновить 1С до последнего доступного релиза, проверить, что поддерживается регламентная операция «Расчёт отложенного налога по ПБУ 18» с учётом изменений приказа № 121н.
4. Подготовиться к ретроспективному пересчёту — по правилам ПБУ 1/2008 (п. 15) для ФСБУ 10/2026 и по собственным переходным положениям для ФСБУ 9/2025 потребуется пересчёт сравнительных показателей.
5. Срок досрочного применения ФСБУ 9/2025 с 2026 года истёк 31.12.2025 — для этого нужно было закрепить решение в учётной политике до этой даты. Если решение не принято, оба стандарта (ФСБУ 9/2025 и 10/2026) обязательны с отчётности за 2027 год. Досрочное применение ФСБУ 10/2026 не предусмотрено (ИС-учет-66 от 06.07.2026).

О том, как вести бухгалтерский учет с использованием ПБУ 18/02, читайте в статьях:

• «Бухгалтерский учет расчетов по налогу на прибыль»;
• «Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом»;
• «Учет временных разниц по налогу на прибыль (нюансы)»;
• «Постоянный налоговый актив - это…».