ИП на УСН доходы минус расходы, ведет строительство торгового центра. Можно ли включить в расходы...

Котя, вопрос здесь гораздо сложнее, чем кажется. И немало копий уже сломано и наверно в меня что-то полетит, это точно.
Давайте вместе с коллегами по рассуждаем, возможно, и найдём выход.
Для начала ответьте, земельный участок, на котором строится торговый центр и делается асфальтрование, находится у Вас в собственности или аренде? Предположу, что в аренде. И буду исходить из этого. Какая стоимость работ по асфальтированию?
Наверняка, арендодатель не будет возмещать арендатору стоимость работ по обустройству асфальтового покрытия на земельном участке.
Собственник земельного участка может возводить на нем здания и сооружения, разрешать строительство на своем участке другим лицам (п. 1 ст. 263 ГК РФ).
В силу п. 2 ст. 264 ГК РФ лицо, не являющееся собственником земельного участка, осуществляет принадлежащие ему права владения и пользования участком на условиях и в пределах, установленных законом или договором с собственником.
Таким образом, для производства на земельном участке строительных работ необходимо получить согласие собственника земельного участка. Думаю, что разрешение Вы получили.
Посмотрим со стороны бухгалтерского учета. В рассматриваемом случае прежде всего необходимо определиться с вопросом, являются ли эти площадки с асфальтовым покрытием самостоятельным объектом недвижимости.
В соответствии с п. 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
Законодательство не содержит исчерпывающего перечня видов недвижимого имущества. В связи с этим решение вопроса о возможности отнесения к недвижимости того или иного объекта (в том числе подъездные дороги) во многом зависит от фактических обстоятельств дела и характеристик конкретного объекта.
Кроме того, согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на объект недвижимости возникает с момента его государственной регистрации.
В связи с изложенным обратимся к имеющейся арбитражной практике по вопросу признания недвижимым имуществом такого объекта, как обустроенное асфальтовое покрытие.
Мнение судей об отнесении подъездных путей (площадок) с асфальтовым или бетонным покрытием, используемых для размещения автостоянок или иных целей, в большинстве постановлений сводится к тому, что для признания недвижимым имущества, как объекта гражданских прав, необходимо подтверждение того, что данный объект был создан именно как недвижимость в установленном законом и иными правовыми актами порядке с получением необходимой разрешительной документации и с соблюдением градостроительных норм и правил. В противном случае объект фактически не относится к недвижимому имуществу. Укладка на части земельного участка определенного покрытия (из бетона, асфальта, щебня) для проезда и стоянки автомобилей или его благоустройство не создает нового объекта недвижимости, а представляет собой улучшение полезных свойств земельного участка, на котором данные работы выполнены. При этом асфальтовое покрытие земельного участка по существу несет вспомогательную функцию, а не основное значение по отношению к недвижимому имуществу и не должно препятствовать использованию такого земельного участка для иных целей (смотрите, например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 20.11.2012 N Ф01-5218/12 по делу N А43-44310/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 N Ф08-2485/12 по делу N А53-19718/2011, ФАС Поволжского округа от 24.02.2012 N Ф06-481/12 по делу N А57-6778/2011, Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2013 N 10АП-3331/13, Первого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2012 N 01АП-2432/12, Второго арбитражного апелляционного суда от 30.01.2012 N 02АП-8082/11 и многие другие).
При этом существуют более ранние решения судов, в которых асфальтированные площадки были признаны самостоятельными объектами недвижимости (смотрите, например, постановления ФАС Центрального округа от 30.07.2010 N А48-3663/08-1, ФАС Поволжского округа от 07.12.2009 N А57-19930/2007).
Таким образом, с учетом последней арбитражной практики (применительно к рассматриваемой ситуации) представляется, что обустройство на земельном участке площадки с асфальтовым покрытием, произведенное с целью обеспечения проезда автомобилей к ТЦ, не может быть признано самостоятельным объектом недвижимости, права на который подлежат государственной регистрации или могут быть зарегистрированы, а являет собой неотделимые улучшения земельного участка, на котором данные работы выполнены.
Абзацем 2 п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" предусмотрено, что в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты ОС.
В п.п. 3, 10, 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств уточняется, что капитальные вложения в арендованное имущество учитываются в составе ОС арендатора в том случае, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.
В решении ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11 отмечено, что необходимость отражения капитальных вложений, законченных строительством, в составе основных средств организации-арендатора согласуется с принципами и правилами формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, поскольку учет такого имущества производится у лица, для которого этот актив соответствует определенным условиям, позволяющим отнести его в состав основных средств (п. 4 ПБУ 6/01).
Поскольку до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств.
Таким образом, затраты, связанные с укладкой асфальтового покрытия, относятся в дебет счета 08-3"Строительство объектов основных средств". Затем по окончании строительства указанных объектов затраты с кредита счета 08-3 "Строительство объектов основных средств" списываются в дебет счета 01 "Основные средства", субсчет "Арендованные основные средства".
Согласно сложившемуся мнению дороги принято называть объектами внешнего благоустройства территорий. В современном законодательстве понятие "благоустройство территорий" отсутствует.
Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств может производиться исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды) (п. 20 ПБУ 6/01). Поскольку строительство объекта благоустройства произошло на арендованном участке, в бухгалтерском учете затраты на укладку асфальтового покрытия можно списать полностью в течение срока договора аренды.
А как в Налоговом учёте?
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик - российская организация уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Укладку асфальтового покрытия с целью обеспечения подъездных путей к тц в целях налогообложения прибыли можно рассматривать как капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, которые подлежат амортизации в целях налогообложения прибыли у организации - арендатора земельного участка в порядке, установленном ст. 258 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества.
В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, дороги автомобильные с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия отнесены к пятой амортизационной группе с кодом ОКОФ 12 4526372.
Как было изложено выше, дороги принято называть объектами внешнего благоустройства территорий.
В свою очередь, объекты внешнего благоустройства (в том числе объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования) и другие аналогичные объекты не подлежат амортизации в силу п. 2 ст. 256 НК РФ. В приведенной норме речь идет о целевом финансировании объектов внешнего благоустройства и привлечении бюджетных средств. В рассматриваемом случае строительство объекта (асфальтовое покрытие) производилось за счет собственных средств организации, поэтому положения п. 2 ст. 256 НК РФ здесь неприменимы.
Аналогичная точка зрения представлена в судебной практике (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2012 N Ф04-1867/12 по делу N А27-7207/2011, от 01.06.2009 N А56-33207/2008 и от 14.01.2008 по делу N А56-4910/2007, от 18.07.2005 N А56-11749/04, ФАС Московского округа от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10, ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 N А65-20868/07, решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2007 N А56-4910/2007).
Кроме того, в законодательстве отсутствует понятие "благоустройство территорий". При этом представители налоговых органов считают, что в контексте использования для целей налогового законодательства можно руководствоваться его общепринятым значением. Так, под расходами на объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации (письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2012 N 16-15/096410@). В этом же письме разъяснено, что автомобильные подъезды и площадки для организации парковки, используемые для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, могут быть признаны амортизируемым имуществом при условии соответствия требованиям п. 1 ст. 256 НК РФ (смотрите также письмо УФНС РФ по г. Москве от 14.02.2006 N 20-12/11368).
Как думается, обустройство площадки проводилось с целью обеспечения возможности проезда транспорта к помещениям, используемым в деятельности, направленной на получение дохода. Расходы экономически обоснованы и, следовательно, отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, значит, при наличии документального подтверждения могут быть учтены при расчете налога на прибыль,и по УСН тоже.
Таким образом, исходя из того, что расходы, понесенные организацией в рассматриваемом случае, прямо связаны с деятельностью организации по извлечению прибыли, считаю, что указанные расходы можно учесть в качестве расходов на формирование первоначальной стоимости амортизируемого имущества (п. 1 ст. 257НК РФ) и производить в общеустановленном порядке (ст.ст. 258, 259 НК РФ) по данному имуществу начисление амортизации. Соответственно, эти расходы должны быть документально подтверждены.