Порядок признания трат на давальческое сырье в налоговом учете заказчика
Предприятие-заказчик направляет свои материалы сторонней компании-исполнителю для их обработки. Впоследствии подрядчик передает заказчику произведенную продукцию и неиспользованные сырьевые остатки. После этого заказчик продает готовые товары. Возникает резонный вопрос: на каком основании и с помощью какой документации владелец сырья может включить его стоимость в издержки для начисления налога на прибыль.
Порядок признания трат на давальческое сырье в налоговом учете заказчика зависит от того, как именно оформлено сотрудничество с переработчиком.
Расходы на сырье при сторонней давальческой переработке: учет давальческих материалов
Давальческое сырье представляет собой материалы, которые передаются для создания продукции, переработки или выполнения других работ без перехода права собственности на них. При этом исполнитель берет на себя обязательство полностью вернуть результат работ и остатки материалов.
Подписывайтесь на нас удобным способом и смотрите полезный контент.
В рамках такой хозяйственной операции взаимодействуют две стороны: заказчик (владелец или давалец), сохраняющий право собственности на материалы, и исполнитель (переработчик).
Взаимоотношения сторон при передаче сырья в обработку регламентируются гл. 37 «Подряд» ГК. Согласно ст. 702 ГК, исполнитель обязуется выполнить по поручению заказчика конкретную работу и передать ее итог, а заказчик — принять и оплатить этот результат. Право собственности на полученную в итоге переработки продукцию сохраняется за владельцем исходного сырья — давальцем (п. 1 ст. 220, ст. 703 ГК). В соответствии с ст. 713 ГК, подрядчик должен экономно расходовать полученные ресурсы, а по завершении работ — предоставить заказчику отчет об их использовании и вернуть неиспользованный остаток. По договоренности с владельцем сырья ценовой показатель работ может уменьшаться на сумму стоимости оставшихся у исполнителя материалов.
Как отражаются операции с давальческим сырьем в бухгалтерском учете, рассказываем в статье.
Налоговый учет перемещения сырья в переработку
При исчислении налога на прибыль компания-заказчик (давалец) обязана руководствоваться общими положениями налогового законодательства.
Само по себе перемещение сырья в переработку не отражается в налоговом учете заказчика. Поскольку право собственности на материалы остается за заказчиком, их стоимость не списывается. Передача давальцем материалов исполнителю для переработки не формирует у заказчика налоговых затрат, поскольку право собственности на сырье сохраняется за ним, а отчуждение или реализация активов отсутствуют. Аналогичным образом, стоимость возвращенных от подрядчика готовых изделий и неиспользованных остатков не признается налогооблагаемым доходом для давальца.
В состав материальных издержек включаются (пп. 1, 6 п. 1 ст. 254 НК):
- Траты на покупку сырья и материалов, применяющихся в производственном процессе, составляющих его основу или выступающих обязательным элементом при создании продукции (работ, услуг).
- Оплата производственных мероприятий, предоставленных сторонними юрлицами или ИП.
Момент признания материальных издержек устанавливается (п. 2 ст. 272 НК):
- день отпуска сырья и материалов в производство — в доле, относящейся к выпущенной продукции (осуществленным работам, оказанным услугам);
- день визирования налогоплательщиком акта о приемке произведенных работ (услуг) — в отношении услуг изготовления сторонних предприятий.
При этом величина затрат, учитываемых для налогооблагаемых объектов, формируется с опорой на ст. 318 НК. Данная норма предписывает разделять затраты на выпуск и сбыт, понесенные в рамках налогового/отчетного периодов, на прямые и косвенные (ст. 272 НК).
Стоимость сырья, которая фактически была израсходована на выпуск готовой продукции, заказчик списывает на затраты на основании отчета переработчика. В этом акте переработчик фиксирует, сколько материалов было использовано, а также сколько осталось неиспользованным и какие образовались возвратные отходы.
Образец отчета об использовании давальческого сырья (материалов) приведен в «КонсультантПлюс». Оформите пробный доступ – это бесплатно. Если вы хотите пользоваться системой на постоянной основе, уточните ее стоимость
Прямые затраты на давальческое сырье в налоговом учете заказчика
В состав прямых издержек включаются нижеследующие виды трат (п. 1 ст. 318 НК):
- Материальные, в том числе на покупку сырья и материалов, которые применяются для появления новой продукции.
- На ЗП сотрудников, непосредственно занятых в создании продукции, а также начисленные на эти суммы отчисления на ОПС, ОСС (ввиду временной нетрудоспособности и материнства), ОМС и страховка от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.
- Величина начисленной амортизации по ОС, которые задействованы в производственном процессе.
Прямые затраты признаются издержками текущего отчетного (налогового) периодов по мере продажи продукции, в себестоимость которой они были включены по ст. 319 НК.
Субъект хозяйствования сам формирует в налоговой учетной политике список прямых затрат, имеющих отношение к изготовлению продукции (п. 1 ст. 318 НК).
В частности, траты на оплату услуг по переработке давальческого сырья компания вправе отнести к прямым производственным расходам, если целенаправленно закрепит это в своей учетной политике для налога на прибыль.
Косвенные траты на давальческое сырье в налоговом учете заказчика
К косвенным тратам причисляются любые издержки, когда они не являются внереализационными (по ст. 265 НК) и были понесены налогоплательщиком на протяжении отчетного/налогового периодов, включая оплату производственных мероприятий.
Вся сумма косвенных трат полностью учитывается в издержках текущего отчетного (налогового) периодов.
Решение налогоплательщика о том, какие издержки формируют налоговую стоимость произведенных и проданных товаров, должно иметь под собой веские основания. Иными словами, алгоритму распределения трат на выпуск и сбыт надлежит опираться на финансово обоснованные факторы, продиктованные технологией производства. Субъект вправе квалифицировать отдельные производственные затраты как косвенные исключительно при невозможности отнести их к прямым, используя для этого финансово оправданные критерии (Письмо Минфина от 26.06.2020 №03-03-07/55268).
Следовательно, стоимость сырья, из которого подрядчик изготовил готовые вещи, компания-давалец учитывает в тратах для налогооблагаемой прибыли по мере реализации заготовок, в себестоимость которых они вошли по ст. 319 НК. Издержки на покупку услуг по переработке такого сырья также списываются по мере продажи готовых товарных единиц: либо если они включены в состав прямых затрат, либо в полном объеме на день подписания акта приемки-передачи (если они классифицированы как косвенные).
Издержками считаются экономически оправданные и подтвержденные документами траты (а в перечисленных ст. 265 НК случаях — потери), фактически произведенные налогоплательщиком.
Как разделить расходы по налогу на прибыль на прямые и косвенные, читайте в статье.
Документальное подтверждение расходов на давальческое сырье в налоговом учете заказчика
Для признания в налоговом учете договорных подрядных работ с применением давальческого сырья требуется составление первичной документации (ст. 9 ФЗ-402 от 06.12.2011 «О бухучете», п. 1 ст. 252 НК).
Отгрузка сырья в адрес предприятия-переработчика фиксируется унифицированной накладной по отпуску материалов сторонней компании (форма М-15, утв. Постановлением Госкомстата от 30.10.1997 №71а) с пометкой «В переработку на давальческой основе».
Типовая отчетная форма об использовании подрядчиком материалов не установлена, поэтому данный документ разрабатывается самостоятельно с учетом обязательных реквизитов из ч. 2 ст. 9 ФЗ-402.
В данном отчете следует отразить:
- наименование и объем полученных и фактически израсходованных в производстве давальческих материалов;
- итог переработки, а также число и номенклатуру полученных продуктов;
- сведения об остатках не полностью использованного сырья и образовавшихся отходах, включая возвратные.
Возврат давальцу неиспользованного сырья, которое по условиям соглашения подлежит возврату, также допустимо оформить накладной формы М-15 с фиксацией «Возврат неизрасходованных давальческих материалов» и договорных реквизитов.
Помимо этого, по факту завершения договорных подрядных работ их результат оформляется актом приема-передачи с закреплением цены услуг по переработке.
Итоги
При давальческой переработке право собственности на сырье остается у заказчика — передача материалов не считается реализацией и не формирует расходов. Стоимость израсходованного сырья включают в расходы на основании отчета переработчика — по мере продажи готовой продукции, если затраты прямые, либо сразу при подписании акта, если они отнесены к косвенным. Классификация расходов (прямые/косвенные) закрепляется в учетной политике и должна быть экономически обоснована. Для подтверждения расходов нужны накладная М‑15, отчет переработчика об использовании материалов и акт приема‑передачи работ.