МСФО 29 используется организациями, составляющими финансовую отчетность в валюте, в отношении которой в экономике наблюдаются гиперинфляционные процессы. Рассмотрим особенности применения этого стандарта.
Важность особого подхода к отчетности при гиперинфляции
Гиперинфляция — процесс, приводящий к быстрому обесценению денежных средств и за счет этого дающий недостоверную картину реальной финансово-экономической ситуации при сопоставлении данных на начало и конец одного и того же отчетного периода. Поэтому для получения финансовой отчетности, отражающей состояние дел применительно к покупательной способности денег на конец отчетного периода, ее данные на начало этого периода и за предшествующие периоды, отражаемые в отчетности для сравнения, пересчитывают с учетом текущей покупательной способности денег.
Особенностям этого пересчета посвящены правила, изложенные в МСФО 29, с 09.02.2016 применяемом в варианте текста, прилагаемого к приказу Минфина России от 28.12.2015 № 217н. Ранее действовавший текст этого стандарта был введен в РФ приказом Минфина РФ от 25.11.2011 № 160н.
Дополнением к МСФО 29 является разъяснение КРМФО 7, также введенное в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н, в котором основная мысль, заложенная в стандарт, излагается как необходимость пересчета отчетности, составляемой в условиях гиперинфляции, так, как если бы экономика всегда была гиперинфляционной.
Количественных критериев для оценки возникновения, наличия или исчезновения гиперинфляции международные стандарты не устанавливают. Этот вопрос всегда решается оценочным суждением. Однако если решение о наличии гиперинфляции имеет место, то для любой из ее стадий должен присутствовать пересчет начальных показателей составляемой отчетности и данных предшествующих периодов с целью приведения их к цифрам, выраженным в покупательной способности денег на конец отчетного периода.
В качестве признаков гиперинфляции МСФО 29 называет:
- нежелание населения держать свои средства в быстро обесценивающейся валюте;
- использование для определения стоимости выражения ее в иных (более устойчивых) валютах;
- применение в продажах, осуществляемых в кредит, цен, учитывающих ожидаемые потери покупной стоимости денег;
- явную привязку к динамике покупательной способности процентных ставок, уровня зарплат и цен;
- приближение к величине 100% общего темпа инфляции за 3 года.
Принципы корректировки отчетности
Говоря о необходимости корректировки финансовой отчетности, составляемой в условиях гиперинфляции, МСФО-29 не только поясняет необходимость такой работы, но и напрямую запрещает представление непересчитанной отчетности или проведение корректировки в виде отдельных дополнений к непересчитанной отчетности (п. 7). Таким образом, изменению должна быть подвергнута вся подготавливаемая к сдаче финансовая отчетность, и делается это до ее представления в заинтересованные инстанции.
При корректировке соблюдаются принципы:
- пересчета показателей отчетности на начало отчетного периода и предшествующих периодов в соответствии с ценами текущей отчетной даты вне зависимости от того, по каким правилам организация обычно составляет такую отчетность (по исторической стоимости или с учетом пересчета ее в справедливую);
- соблюдения последовательности применения критериев оценочного суждения и процедур корректировки отчетности от периода к периоду, даже в ущерб точности числовых показателей отчетов;
- отдельного отображения в финансовом результате разницы, возникшей за счет пересчета, связанного с изменением уровня цен.
Об отчете, в котором отражается финансовый результат, подробнее читайте в статье «Порядок оформления отчета о прибылях и убытках по МСФО».
Порядок изменения статей активов и обязательств
Статьи отражаемых в финансовой отчетности активов и обязательств оцениваются с соблюдением таких подходов:
- монетарные (представляющие собой реальные денежные средства или выраженные в фиксированной стоимости) статьи пересчету не подлежат;
- статьи активов и обязательств, согласно условиям договоров связанные с изменением цен, пересчитываются в соответствии с этими условиями;
- прочие статьи (немонетарные) должны быть пересчитаны, за исключением тех, стоимость которых по правилам учета на конец отчетного периода должна быть определена в текущих ценах (по возможной цене продажи или по справедливой стоимости);
- начиная с даты их покупки, пересчитывается стоимость амортизируемого имущества (как первоначальная, так и остаточная) и иных запасов, таких как сырье, товары, гудвилл, патенты, товарные знаки;
- для основных средств, в отношении которых осуществлялась переоценка, пересчет осуществляется от даты переоценки;
- стоимость готовой продукции и НЗП подлежит пересчету с даты осуществления затрат по ним;
- инвестиции в объект капвложений, создаваемый путем долевого участия, отчетность по которому формируется в валюте, подверженной гиперинфляции, должны быть учтены у инвестора с соответствующим пересчетом;
- для заемных средств, связанных с капвложениями, разница в пересчете относится на расходы по этим средствам, а не капитализируется;
- пересчет стоимости активов, приобретенных с отсрочкой платежа, не содержащего условия о начислении процентов, производится с даты их оплаты, а не покупки;
- величина собственного капитала пересчитывается с даты вклада в него, при этом остальные составные части капитала получаются путем последовательного пересчета их стоимости;
- полученные в результате корректировки финансового результата разницы оцениваются как формирующие расхождения между бухгалтерской и налоговой прибылью.
Об учете разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью по правилам российских стандартов читайте в материале «Что такое отложенный налог на прибыль и как его учитывать?»
При составлении консолидированной отчетности пересчет отчетов формирующих ее состав организаций делается до включения в общую отчетность. При необходимости данные отдельных отчетов переводятся в иную валюту по курсу на соответствующую дату, а при несовпадении отчетных дат осуществляется пересчет на нужную для объединения дату.
Возможные механизмы пересчета
Наиболее распространенным способом изменения стоимости является пересчет показателей с использованием индекса, отражающего изменение цен. Реже применяются такие механизмы, как проведение:
- профессиональной оценки — когда неизвестна дата или стоимость приобретения активов;
- расчета стоимости на основе изменения курсов обмена между валютой составления отчетности и какой-либо стабильной иностранной валютой — для ситуаций отсутствия общего индекса изменения цен на основные средства.
Итоги
Финансовая отчетность, составляемая в валюте, подверженной гиперинфляции, должна пересчитываться с целью приведения отражаемых в ней данных предшествующих периодов и показателей на начало отчетного периода к цифрам, выраженным в ценах текущей отчетной даты. Это делается с соблюдением определенных правил в процедуре пересчета.