МСФО 10 содержит принципы ведения учета в организации, имеющей подконтрольные ей юрлица и составляющей консолидированную отчетность. Рассмотрим особенности применения этого стандарта.
С чем связана необходимость применения МСФО 10?
МСФО 10, введенный для применения на территории РФ с 09.02.2016 приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н, поясняет вопросы взаимоотношений организаций, при которых становится необходимым составление консолидированной отчетности. До 09.02.2016 этот стандарт применялся в варианте текста, утвержденного приказом Минфина России от 18.07.2012 № 106н.
Использование рассматриваемого документа становится необходимым при наличии контроля организации, составляющей отчетность (материнской компании), над другой организацией или несколькими юрлицами. Поэтому важнейшим моментом для применения МСФО 10 оказывается установление факта такого контроля.
Применение стандарта обязательно для всех осуществляющих контроль организаций, кроме тех, которые:
- сами относятся к дочерним (и о том, что они не составляют такую отчетность, извещены все их собственники);
- располагают долевыми и долговыми инструментами, не имеющими хождения на открытых рынках;
- не представляют свою отчетность комиссии по ценным бумагам или иному подобному органу;
- входят в круг лиц, дающих сведения для формирования консолидированной отчетности по МСФО для одной из своих материнских компаний;
- участвуют в программах финансирования долгосрочных вознаграждений, выплачиваемых работникам;
- осуществляют инвестиции, оцениваемые через справедливую стоимость или прибыли-убытки.
О процедуре составления отчета о прибылях-убытках по международным стандартам подробнее читайте в статье «Порядок оформления отчета о прибылях и убытках по МСФО».
Инвестиционной считается организация:
- получающая средства инвестирования от других лиц с целью управления ими;
- имеющая основной задачей своего бизнеса вложение средств в объекты для получения дохода от этого;
- оценивающая результат от инвестиционной деятельности по справедливой стоимости.
Однако если у инвестиционной организации имеется дочерняя структура, также оказывающая услуги в области инвестирования, то правило о несоставлении консолидированной отчетности на такую ситуацию не распространяется. Отчетность здесь должна объединяться по общим правилам ее консолидации.
Варианты контроля, обязывающего к применению стандарта
Наличие контроля со стороны организации в дочерней компании (объекте инвестиций) имеет место, если она:
- способна управлять деятельностью последней или существенно влиять на нее;
- получает доход от вложений и, соответственно, в какой-либо степени зависит от изменения этого дохода;
- может влиять на величину доходов объекта вложений через свои полномочия.
Изменения в обстоятельствах осуществляемого контроля могут приводить к его утрате. Поэтому любые перемены в фактах, связанных с влиянием на объект вложений (в т. ч. те, в которых сама организация-инвестор не задействована), требуют проведения оценки этого влияния.
Контроль может быть совместным (коллективным), и в этом случае влияние на объект вложений оценивается как долевое.
Если организация контролирует не весь сформированный в дочернем юрлице капитал и доля его принадлежит самому дочернему юрлицу, то части этого капитала показываются раздельно и операции с неконтролируемой частью отражаются как действия с капиталом. Особенностями такой структуры капитала являются:
- отнесение на неконтролируемую часть итогового финрезультата (прибыли или убытка) вне зависимости от его влияния на конечный показатель общего итога для неконтролируемой части;
- необходимость для организации расчета доли в прибыли-убытке после начисления дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям, имеющимся у дочерней компании и приходящимся на долю неконтролируемой части капитала организации, даже если такие дивиденды не объявлялись;
- обязательность корректировки в учете изменения соотношения между контролируемой и неконтролируемой частями капитала с отнесением этой разницы (оцененной как разница между учетной и справедливой стоимостями) на неконтролируемую часть капитала.
Инвестиционным организациям потребуется дополнительно раскрывать такую информацию, как:
- общее количество инвестиций;
- общее количество инвесторов;
- наличие факта связи между инвесторами;
- структура капитала, обусловливающая распределение доходов от инвестиций.
Особенности данных для сведения в единый отчет
Данные, необходимые для составления консолидированной отчетности, должны:
- формироваться на основе единой учетной политики, и если она различается, то до объединения отчетности отличающиеся данные нужно привести к необходимым требованиям;
- быть привязаны к факту появления оснований для консолидации или исчезновению их.
На дату возникновения оснований для консолидации появившиеся у организации активы оценивают по справедливой стоимости и в дальнейшем от этой стоимости рассчитывают все необходимые для учета данные о доходах и расходах.
При утрате контроля необходимо:
- прекратить отражение связанных с ним активов и обязательств в консолидированной отчетности;
- оценить по справедливой стоимости на дату утраты контроля сделанные вложения и причитающиеся от объекта инвестиций суммы;
- признать образовавшийся при утрате контроля финрезультат.
Если организация становится инвестиционной, она должна прекратить консолидацию отчетности с даты изменения ее положения. А если она прекращает быть инвестиционной, то на дату исчезновения этого статуса инвестиция оценивается по справедливой стоимости, в учете признается финрезультат от вложений и отчетность начинает консолидироваться.
Нюансы процесса консолидации
Составление объединенной отчетности заключается:
- в объединении всех имеющихся в учете материнской и дочерних компаний статей: активов, обязательств, капитала, доходов, расходов, денежных потоков;
- исключении из объединенных данных сведений о вкладе материнской компании в дочерние с учетом имеющего место гудвилла по правилам МСФО 3;
- исключении из объединенных данных информации обо всех совершенных внутригрупповых операциях с отнесением на временные разницы по правилам МСФО 12 результата от исключения внутригрупповых прибылей-убытков.
О том, как учитываются временные разницы по правилам российских стандартов, читайте в материале «Что такое отложенный налог на прибыль и как его учитывать?».
Все попадающие в отчетность данные должны быть приведены к единой отчетной дате. Если для материнской и дочерней организации эти даты не совпадают, то дочерняя компания формирует дополнительную отчетность, в которой отражает необходимые сведения на нужную дату. Когда такая процедура оказывается невозможной, трансформации с учетом всех существенных событий за период подвергается наиболее близкая к отчетной дате (но с разницей не больше чем в 3 месяца) отчетность дочерней компании.
Итоги
Составлять консолидированную отчетность, соблюдая определенные правила для этого, необходимо организациям, имеющим контроль над деятельностью других организаций. Существует ряд исключений из этого правила, наиболее значимым из которых являются инвестиционные организации.