Как правильно рассчитать налог на прибыль с дивидендов?

Основная формула расчета налога с дивидендов

Формулу расчета налога, удерживаемого с дивидендов при их выплате в адрес резидента РФ, содержит п. 5 ст. 275 НК РФ. Она такова:

Н = К × Сн × (Д₁ – Д₂),

где:

Н – исчисленная сумма налога, подлежащая удержанию с получателя дивидендов;

К – отношение суммы дивидендов, причитающихся одному получателю, к общей сумме дивидендов к распределению;

Сн – ставка НДФЛ или налога на прибыль с дивидендов для резидентов - в общих случаях - 13% (15% для НДФЛ для доходов, превышающих 5 млн руб.);

Д₁ – сумма дивидендов к распределению по всем получателям;

Д₂ – сумма дивидендов, полученных организацией, выплачивающей дивиденды, если ранее данные суммы не принимались в расчет облагаемого дохода.

Из показателя Д₂ должны быть исключены суммы дивидендов, облагаемые по ставке 0% (подп. 1 и 1.1 п. 3 ст. 284 НК РФ), дивиденды, полученные международной холдинговой компанией, облагаемые по ставке 5% (п. 2.1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Российская компания (как эмитент, так и не эмитент), выплачивающая дивиденды через налогового агента, обязана предоставить этому агенту сведения о величине показателей Д₁ и Д₂ (пп. 5.1 и 5.2 ст. 275 НК РФ), необходимые для расчета налога на прибыль с дивидендов по вышеуказанной формуле. Делается это в любом случае в срок не позднее дня выплаты, а если дивиденды выплачивает эмитент, то действует и еще 1 срок – не позднее 5 дней с даты определения списка лиц, имеющих право на получение дивидендов.

Информация о значениях показателей Д₁ и Д₂ может быть передана путем направления документа об этом электронно или на бумажном носителе, публикации сведений на сайте компании, выплачивающей дивиденды, или указания в платежном документе на перевод средств, предназначенных для выплаты дивидендов.

Эксперты «КонсультантПлюс» подготовили Готовое решение, которое поможет правильно и быстро рассчитать налог на прибыль с дивидендов. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

Определение показателя Д2 для формулы расчета сумм налога

Положения ст. 275 НК РФ регламентируют включение в показатель Д2 сумм дивидендов, полученных за предыдущие периоды. В этой связи спорным стал вопрос о включении в расчеты сумм дивидендов, соответствующих налоговым периодам, непосредственно предшествующим текущему.

На этот счет у контролирующих органов нет единства мнения. Существуют 2 разные позиции.

1. В качестве предыдущего налогового периода принимается любой налоговый период, предшествующий текущему. Следовательно, в расчет показателя Д₂ включаются суммы дивидендов всех предшествующих периодов. При этом финансовое ведомство поясняет, что такая система расчета предусмотрена для исключения повторного налогообложения дивидендов, налог с которых уже был удержан (письма Минфина России от 23.07.2013 № 03-03-06/1/28891, от 05.06.2013 № 03-03-06/4/20809). Данную точку зрения разделяют судьи: определение Конституционного суда РФ от 05.03.2014 № 590-О. Судьи также отметили, что именно такой подход в целях расчета налога на прибыль с дивидендов был законодательно заложен в ст. 275 НК РФ. Данные выводы поддержали также ряд судей: постановление ФАС Центрального округа от 11.07.2013 № А64-5291/2012 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 09.09.2013 № ВАС-12196/13).
2. В расчет показателя Д₂ включаются суммы, полученные только за один, непосредственно предшествующий текущему, период. Такое мнение было высказано в ряде писем финансового ведомства (письмо Минфина России от 18.09.2012 № 03-03-069/1/484, от 30.07.2010 № 03-03-06/1/503). Данную позицию активно поддерживают специалисты налогового ведомства (письма ФНС России от 10.06.2013 № ЕД-4-3/10475, УФНС России по г. Москве от 16.05.2011 № 16-15/047479@, от 09.12.2010 № 16-15/129901@). Данную позицию поддерживают и некоторые судьи: постановления ФАС Поволжского округа от 03.10.2012 № А65-34207/2011, от 24.02.2010 № А55-11827/2009.

О том, как дивиденды отражаются в декларации по прибыли, читайте в статье «Как правильно заполнять декларацию по налогу на прибыль при выплате дивидендов».

Рекомендации по использованию формулы расчета сумм налога

Используя вышеприведенную формулу расчета, необходимо иметь в виду ряд моментов:

1. Общая сумма дивидендов для показателей Д₁ и К включает в себя также дивиденды, распределенные в пользу иностранных компаний и физических лиц – нерезидентов РФ. Данная норма буквально указана в абз. 4, 6 п. 5 ст. 275 НК РФ. С такими выводами согласны также в финансовом ведомстве и налоговых органах (письма Минфина России от 08.07.2014 № 03-08-05/33030, от 22.04.2014 № 03-08-05/18518, ФНС России от 12.08.2014 № ГД-4-3/15833@). Такой порядок предусмотрен и для декларации по налогу на прибыль (порядок ее заполнения, утвержденный приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@).
2. При определении общей суммы дивидендов для показателей К и Д1 учитываются также выплаты, с которых налог на прибыль не удерживается. Данное правило распространяется на выплаты дивидендов по акциям в государственной или муниципальной собственности, акциям как имуществу паевых инвестиционных фондов и публично-правовых образований (абз. 6 п. 5 ст. 275 НК РФ, письмо Минфина России от 11.06.2014 № 03-08-08/28295).
3. Размер ставки налога определяется на дату выплаты дивидендов, даже если выплата производится за предыдущие периоды (письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2007 № 20-08/022130@).
4. В целях определения показателя Д₂ используются чистые дивиденды компании, полученные самой организацией, распределяющей выплаты. Чистыми дивидендами признаются дивиденды за минусом удержанного налога (письмо Минфина России от 11.06.2014 № 03-08-05/28295).
5. В целях расчета налога на прибыль в показатель Д₂ также включаются суммы дивидендов, полученные от иностранных компаний, при условии, что их налогообложение не производится по нулевой ставке налога (письмо Минфина России от 11.06.2014 № 03-08-05/28295).
6. При выявлении отрицательной суммы налога в процессе проведения расчетов обязанность по уплате налога не возникает. Не предусмотрено также и возмещение суммы налога из бюджета (абз. 9 п. 5 ст. 275 НК РФ).

О применении нулевой ставки по дивидендам см. материал «Условия применения нулевой ставки по налогу на прибыль при получении дивидендов».

Расчет суммы налога на прибыль к зачету по правилам, действующим с 01.01.2021

Чтобы определить базу для суммы налога к зачету, нужно выбрать наименьшую величину из двух баз:

• сумма дивидендов, начисленная физлицу-получателю;
• часть суммы полученных дивидендов, которая приходится на физлицо-получателя дивидендов, рассчитываемая по формуле:

ПРИМЕР от «КонсультантПлюс»:
ООО приняло решение о распределении прибыли в размере 2 500 000 руб. следующим участникам общества:
- физическому лицу, которое является резидентом РФ, - в размере 500 000 руб.;
- российской организации - в размере 2 000 000 руб.
Другая организация, в которой участвует ООО, начислила ему дивиденды в размере 1 000 000 руб. С них был удержан налог на прибыль у источника выплаты в сумме 130 000 руб. Размер дивидендов, полученных ООО, составил 870 000 руб. (1 000 000 руб. - 130 000 руб.). Других дивидендов в отчетном году ООО не получало. Ранее полученные дивиденды были учтены при определении сумм налога, подлежащих удержанию из доходов участников, в прошлых периодах.
НДФЛ с дивидендов физического лица был рассчитан следующим образом:... 
Читайте продолжение примера, получив пробный демо-доступ к системе КонсультантПлюс. Это бесплатно.

Порядок определения налоговой ставки при отсутствии сведений о выгодоприобретателе

Вследствие того, что акции могут находиться в доверительном управлении, возникает проблема с определением действующей налоговой ставки по налогу на прибыль с дивидендов.

Непосредственно доверительный управляющий не может являться получателем дохода в силу того, что доходы по переданным в управление акциям относятся к имуществу учредителя (выгодоприобретателя) (п. 2 ст. 1020 ГК РФ). Получателем дохода будет являться сам владелец акций, то есть выгодоприобретатель. Такие выводы законодательно закреплены в п. 9 ст. 275 НК РФ. Исключением из данного правила являются получатели дивидендов, входящие в состав паевых инвестиционных фондов и иностранных инвестиционных компаний. Поскольку они относятся к схемам коллективного инвестирования, то получателями доходов признаются сами фонды.

Ситуация является сложной в силу того, что доверительный управляющий по договору управления не обязан раскрывать информацию о выгодоприобретателе эмитенту. Эмитент-компания, выплачивающая доход в виде дивидендов, в данном случае не имеет возможности точно определить происхождение получателя дивидендов – российская это или иностранная компания. Таким образом, организация-эмитент может ошибочно определить ставку налога на прибыль для данной ситуации. Для таких случаев ФНС России рекомендует применять общеустановленную для российских организаций и физических лиц ставку налога на прибыль с дивидендов, о чем говорится в письме ФНС России от 23.06.2011 № ЕД-4-3/10054@.

В российском законодательстве порядок действий урегулирован только в ситуации, когда доверительным управляющим является отечественная компания, а выгодоприобретателем – иностранное лицо. Так, если налоговым агентом удержан меньший налог с дивидендов в отношении получателя доходов, то оставшуюся сумму налога должен перечислить доверительный управляющий. То же касается ситуации, когда налоговый агент – эмитент не удерживает налог вообще. Однако такой порядок не распространяется на выплату дивидендов по акциям, выпущенным компаниями Российской Федерации. Для этого случая законодательством четко определен перечень лиц, которые могут выступать налоговыми агентами (п. 7 ст. 275 НК РФ). Данный перечень является закрытым.

Для того чтобы избежать проблем при начислении сумм налога на прибыль с дивидендов, контролирующие органы рекомендуют регламентировать раскрытие информации о выгодоприобретателе на основе договора. Заключать следует 3-стороннее соглашение между эмитентом, доверительным управляющим и учредителем управления. Такое соглашение позволит избежать ошибок при определении ставки налога на прибыль (письма Минфина России от 13.10.2009 № 03-03-06/1/660, ФНС России от 23.06.2011 № ЕД-4-3/10054@).

Итоги

Организация, выплачивающая дивиденды, удерживает из них налог, становясь налоговым агентом по отношению к получателю такого дохода. Дивиденды, причитающиеся российскому юрлицу, облагаются налогом на прибыль по отдельной ставке (13%). Исчисление суммы такого налога в отношении резидентов РФ, получающих дивиденды, делается с применением особой формулы, позволяющей уменьшить базу расчета налога за счет суммы дивидендов, полученных организацией, осуществляющей выплату.