При получении аванса продавец обязан исчислить НДС с полученной суммы и уплатить его в бюджет. Согласно п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ после оформления операции по реализации продукции, сумма начисленного ранее с аванса НДС подлежит вычету.
Вычет по НДС с аванса "по-новому"
С 01.10.2014 стали действовать новые правила предоставления вычета на НДС. Основываясь на норме, содержащейся в подп. 3 п. 3 ст. 170, можно сделать вывод, что суммы принятого к учету НДС в счет предстоящих поставок должны быть восстановлены согласно размерам налога по переданным объектам имущественных прав, в оплату которых поступал аванс. Полагаясь на п. 6 ст. 172 НК РФ поясняем, что размер вычета с аванса должен соответствовать той части стоимости продукции, работ, услуг или передаваемых имущественных прав, которая оплачена авансом по условиям договора между покупателем и продавцом. Иными словами, вы можете принять к вычету НДС не со всей суммы аванса, а только на "зачтенную" его часть. Данная норма содержится в п. 6 ст. 1 и ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 21.07.2014 №238-ФЗ. Кроме того, аналогичные выводы подтверждает Письмо Минфина России от 28.11.2014 №03-07-11/60891.
Пример:
Продавец должен осуществлять покупателю поставку продукции на 1 000 000 руб. в год, по 250 000 руб. в квартал. Условия оплаты таковы: покупатель в 1 квартале перечисляет аванс 500 000 руб., который зачитывается в счет поставки продукции по 50 % от стоимости отгруженной продукции в квартал. То есть, ежеквартальный расчет таков: 50% - зачет ранее полученного аванса, 50% покупатель оплачивает денежными средствами.
Продавец в 1 квартале получил аванс на сумму 500 000 руб., в том числе НДС 76 271,1 руб. В этом же квартале он отгрузил продукции на 250 000 руб., в том числе НДС38 135,59 руб. Поскольку по условиям договора он может зачесть аванс только в размере 50% отгруженной продукции, то есть 125 000 руб, то вычет по НДС он может получить только с этой суммы, а именно - 19 067,8 руб.
Во II квартале вычет НДС с полученного аванса также будет исчислен с 50% отгруженной продукции в размере 19 067,79 руб. Аналогично вычет будет произведен в III и IV кварталах до полного погашения аванса.
Старый порядок вычета НДС с аванса
Ранее порядок вычета сумм НДС исчисленных с аванса был иным: применить налоговый вычет можно было с суммы аванса, соответствующего стоимости отгруженной продукции, выполненной работе, оказанной услуги. Такие рекомендации содержались в Письме Минфина России от 11.07.2013 №03-07-11/27047 и Письме ФНС России от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684.
Налоговые органы в указанном письме разъяснили порядок вычета НДС с аванса, полагаясь на следующие аргументы:
- сумма НДС с аванса должна быть восстановлена тем периодом, в котором налог по приобретенным ценностям подлежит вычету (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);
- восстановить можно только суммы принятого ранее к учету НДС с авансовых платежей (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);
- вычету подлежат только суммы ранее исчисленного НДС с аванса за предстоящие поставки, при этом вычет может быть произведен не раньше отгрузки ТМЦ (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ);
- вычет должен быть произведен на сумму НДС, указанную в счете-фактуре на отгрузку (Письмо Минфина России от 01.07.2010 N 03-07-11/279);
- производить начисление НДС необходимо в полном объеме со всей суммы поступившего аванса в том налогом периоде, в котором произошла оплата (пп. 1 п. 1ст. 162 НК РФ)
При этом п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 не содержат норм, запрещающих поставить НДС к вычету без его уплаты, так как вычет налога может производиться в любое время после отгрузки товаров, работ, услуг, перехода имущественных прав.
Отметим, что если НДС с аванса был принят к вычету по нормам, действовавшим до 01.10.2014, производить его переучет нет необходимости.
Предоставление вычета при передаче имущественных прав
Законодатели не прописали передачу имущественных прав в п. 8 ст. 171 НК РФ. Однако, скорее всего, это просто неточность, допущенная при составлении нормы и внесении ее в Налоговый кодекс РФ. Поэтому будем полагать, что на передачу имущественных прав вычет по НДС также распространяется. К тому же остальные нормы, регулирующие порядок использования вычета НДС с аванса, содержат указание на применение его также относительно перехода имущественных прав.
Сроки предоставления вычета по НДС с аванса
В п. 2 ст. 173 НК РФ указаны сроки, в течение которых налогоплательщик имеет возможность воспользоваться своим правом на вычет НДС с аванса. Период предъявления налогового вычета по НДС составляет 3 года. Размер вычета можно указывать в любой из последующих налоговых деклараций по НДС, но не позднее срока в 3 года или подавать уточняющую декларацию также в пределах трехлетнего периода. При этом в п. 2 ст. 173 НК РФ указано, что воспользоваться правом на вычет можно независимо от того подлежит сумма налога возмещению из бюджета или исчисленный НДС необходимо уплатить. Аналогичные выводы содержит п. п. 27, 28 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 №33.
Ошибки в счете-фактуре и вычет НДС с аванса
Произвести вычет НДС с аванса можно даже по ошибочно заполненному счету-фактуре. Такая норма прямо содержится в абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ. При этом разрешается допускать ошибки исключительно в оформлении и данные неточные сведения не должны помешать контролирующим органам идентифицировать контрагентов. К тому же указанная в п. 2 ст. 169 НК РФ норма распространяется на покупателей, а не на продавцов, следовательно, использовать такой счет-фактуру можно. Кроме того, такого же мнения придерживаются чиновники Минфина в Письме от 09.04.2009 № 03-07-11/103.