Ст. 170 НК РФ (2015): вопросы и ответы

РаспечататьВ избранноеОтправить на почту

Ст. 170 НК РФ: официальный текст

Статья 170 НК РФ

Скачать статью 170 НК РФ

Ст. 170 НК РФ: вопросы и ответы

Ст. 170 НК РФ регулирует отнесение НДС к затратам, проведение вычетов и восстановление налога при различных обстоятельствах хозяйственной жизни субъектов. В настоящей статье рассмотрим эти ситуации в деталях.

 

Чему посвящена статья 170 НК РФ?

Что изменено в статье 170 НК РФ в 2015 году?

В каких случаях восстанавливают НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ)?

Как восстанавливают НДС по недвижимости?

Что происходит с НДС при обнаружении брака (п. 3 ст. 170 НК РФ)?

Что делать с НДС при списании сырья по окончании срока годности?

Как восстанавливают НДС при проведении СМР по ОС?

Что делать с НДС при переходе с ОСНО на УСН?

Что происходит с НДС при возврате товара?

Каковы действия руководства фирмы для ведения раздельного учета НДС?

О чём говорится в п. 4 ст. 170 НК РФ?

Как произвести подсчет 5%?

Когда ИФНС требует восстановить НДС?

Как учитывать НДС на ОСН с ЕНВД?

Что будет с НДС при благотворительности?

 

Чему посвящена статья 170 НК РФ?

В рассматриваемой статье описывается ряд действий по НДС с формированием затрат при производстве и продаже продукции, оказании услуг и выполнении работ. Входящий в стоимость покупаемых товаров НДС в общем случае не участвует в расходах для подсчета прибыли. Описанные же в п. 2 ст. 170 НК РФ случаи представляют исключение.

Здесь действует другое правило - учет НДС в стоимости товаров, ОС и НМА. Возмещение и вычет по нему не производят. К таким случаям можно отнести операции по покупке товаров:

  • не подверженных обложению НДС;
  • на территории, не принадлежащей РФ;
  • свободных от НДС (ст. 145 НК РФ).

Кроме того, в п. 2 ст. 170 НК РФ включены операции, совпадающие с требованиями п. 2 ст. 146 НК РФ, а также некоторые банковские операции.

Список случаев восстановления НДС, принятого к вычету, описан в п. 3 ст. 170 НК РФ.

П. 4 ст. 170 НК РФ устанавливает принципы отдельного учета для облагаемых и освобожденных от взимания НДС случаев, когда одна часть предъявленного НДС используется в качестве вычета, а другая идет на повышение стоимости товара. В таких случаях в учетную политику закладывают расчет пропорции между этими частями (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Как посчитать пропорцию в доходах дочерних обществ, см. в статье "Доходы от участия в "дочках" и раздельный учет по НДС".

Что изменено в статье 170 НК РФ в 2015 году?

На дату публикации этого материала согласно закону "Об изменениях в НК РФ" от 24.11.14 № 366-ФЗ:

  1. Отменен подп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ: восстанавливать НДС по операциям со ставкой 0% законодатель посчитал излишним.
  2. Предпринимателям при применении патента нужно воссоздать НДС. Это относится к налогу, вычет которого произвели в периоде (абз. 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), предшествующем переходу ИП на патент. Ранее в формулировке данного абзаца значились только УСН и ЕНВД. Воссоздание НДС настоятельно рекомендует и Минфин (письмо от 12.05.14 № 03-07-14/22144).

Об актуальных правилах учета НДС читайте в статье "Как ведется налоговый учет по НДС в 2014-2015 годах?".

В каких случаях восстанавливают НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ)?

Восстановить НДС, принятый к вычету, можно (п. 3 ст. 170 НК РФ):

  1. При передаче в уставный капитал обществ или в виде паевого взноса в кооператив имущества, НМА, прав. НДС по ОС и НМА восстанавливают пропорционально их остаточной стоимости по балансу.
  2. По товарам, ОС, НМА в операциях, не облагаемых НДС. Восстановленный НДС учитывают в составе прочих расходов.
  3. Если фирма переходит с ОСН на УСН или ЕНВД. При переходе на ЕСХН НДС не восстанавливают.
  4. При частичной предоплате товаров. Восстановление также производят, если имеется возврат полученных средств из-за изменения договорных положений.
  5. При уменьшении цены поставленного товара или его количества.
  6. При наличии субсидий из бюджета для возмещения стоимости полученного товара.

Как восстанавливают НДС по недвижимости?

Особый порядок воссоздания НДС по недвижимости существует с 01.01.2006. Он предполагает, что при капстроительстве или покупке недвижимости, используемой в дальнейшем в операциях, не облагаемых НДС, нужно восстанавливать налог. Это касается и строительных работ при использовании этих объектов в аналогичных операциях. Исключением является недвижимость, введенная в эксплуатацию 15 лет назад и более. Это правило распространяется также на объекты, построенные и эксплуатируемые до 2006 года.

НДС восстанавливают по окончании каждого года, начиная с года первоначальной амортизации недвижимости. Восстанавливаемую величину НДС определяют из расчета 1/10 от суммы, принятой к вычету, в определенной пропорции. Она рассчитывается с учетом соотношения стоимости товаров, не облагаемых НДС, к общей стоимости проведенной отгрузки за год. Рассчитанный НДС засчитывают в прочие расходы для уменьшения дохода (прибыли).

В ст. 170 НК не прописан порядок этого восстановления в случае, если здание стали применять в производстве, которое не подлежит обложению НДС, а амортизация уже начислялась (например, 4 года). Здесь наиболее вероятными действиями является восстановление НДС в течение последующих 6 лет.

Если амортизация недвижимости проводилась более 10, но менее 15 лет, то подсчитанная сумма НДС для восстановления будет меньше нуля. Возможно, лучшим вариантом в этом случае будет расчет восстановленного НДС пропорционально остаточной стоимости ОС.

Если по объектам был вычет, а затем их стали частично использовать в не облагаемых НДС операциях, то налог нужно восстановить (письмо Минфина от 23.10.07 № 03-07-08/308). Для этого находят зафиксированное документами время начала использования ОС. Туда и заносят воссозданный налог в виде прочих расходов (абз. 3 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

О продолжительности периодов в целях расчета НДС читайте в статье "Сколько составляет налоговый и отчетный период по НДС в 2014-2015 годах?".

С учетом того, что механизм восстановления налога прописан в законодательстве не очень четко, фирме желательно зафиксировать его в учетной политике. А за официальными разъяснениями по той или иной ситуации разумнее обратиться в Минфин и получить письмо с пояснениями по этому вопросу. Это позволит избежать возможных претензий налоговиков.

Особые случаи - передача или продажа недвижимости. Здесь обычный способ восстановления НДС неприемлем, потому что ОС выбывает из фирмы, и дальше его она не эксплуатирует. При этом НДС надо разово полностью восстановить.

Что происходит с НДС при обнаружении брака (п. 3 ст. 170 НК РФ)?

Во время приемки материала покупателем был обнаружен брак. Этот материал должен быть использован при изготовлении изделий. Брак был выявлен после извлечения полученного материала из упаковки. Поставщиком наличие брака признано. После этого возможны 2 варианта:

  • возврат бракованного материала поставщику с заменой некачественной продукции или возвратом денег;
  • утилизация бракованного материала в случае серьезных накладных расходов для его возврата.

В обоих случаях приобретатель восстанавливает НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Что делать с НДС при браке, см. в статье "Нужно ли восстанавливать НДС при списании брака?".

Что делать с НДС при списании сырья по окончании срока годности?

Допустим, закончился срок годности сырья, из которого изготавливают лекарственные средства. В этом случае его нужно списать и утилизировать, потому что оно более не пригодно для производства. Однако при покупке сырья вычет НДС был совершен. В связи с уничтожением сырья напрашивается вывод о том, что НДС воссозданию не подлежит.

Список случаев, когда нужно восстановить НДС, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. По мнению судов, в связи с тем, что операция по уничтожению сырья не приводится в п. 2 и п. 3 ст. 170 НК РФ, НДС восстанавливать нет необходимости (постановление 9-го арбитражного апелляционного суда от 24.10.2012 № 09АП-30416/2012). Однако налоговики настаивают на обязательном восстановлении НДС.

Поэтому стоит понимать, что в данном вопросе могут быть разногласия с налоговиками. При отсутствии у фирмы желания спорить с ИФНС в арбитражном суде восстановленный НДС заносят в прочие расходы (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Как восстанавливают НДС при проведении СМР по ОС?

При проведении строительно-монтажных работ (СМР) для реконструкции недвижимости изменяется первоначальная стоимость. При этом НДС в затратах на СМР и покупаемые материалы для реконструкции принимается к вычету. В случае использования для необлагаемых операций отремонтированного здания НДС по СМР и использованным материалам следует восстановить (п. 2 ст. 170 НК РФ). Это возможно, если:

  • здание амортизировано не полностью;
  • с момента передачи здания в эксплуатацию прошло 15 и более лет.

Фирма, аналогично действиям с недвижимостью, должна ежегодно в течение 10 лет фиксировать в декларации сумму восстановленного НДС. При расчете берется доля от 1/10 части суммы НДС, принятой к вычету при окончании строительства. Ее определяют по результатам года. Долю считают путем деления стоимости отгруженных товаров, не облагаемых НДС, на общую стоимость реализованного имущества по итогам года.

Финансисты рекомендуют включать в общую стоимость суммы от продажи ОС, ценных бумаг и других активов (письмо Минфина от 10.03.05 № 03-06-01-04/133). Восстановленный НДС включают в прочие расходы (ст. 264 НК РФ).

Восстановление НДС не производят, если ОС:

  • переданы в пользование безвозмездно по договору;
  • по решению руководителей фирмы:
    • подверглись консервации на срок более 3 месяцев;
    • реконструируются более 12 месяцев.

В этом случае величину восстановленного НДС определяют по формуле:

form

где:

НДСв - НДС к восстановлению;

НДСвыч - НДС из стоимости СМР, материалов и услуг при реконструкции;

К1 - количество лет, после которых амортизацию не начисляют;

К2 - количество лет, оставшихся до 10;

Д - доля в стоимости товаров, не облагаемых НДС, по отношению к общей стоимости.

О расчете пропорции по НДС см. в статье "Минфин уточнил, как считать пропорцию для раздельного учета "входного" НДС".

Что делать с НДС при переходе с ОСНО на УСН?

При использовании фирмой общего налогообложения с последующим переводом его на режим УСН меняется порядок взимания НДС. При переходе на УСН его восстанавливают в периоде, предшествующем переходу (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Величина налога при этом совпадает с суммой НДС, которая была вычтена при его расчете в том периоде. По ОС и НМА она пропорциональна их остаточной стоимости по балансу без переоценки (письмо Минфина от 01.04.10 № 03-03-06/1/205). Это значение отражают на счете 91 "Прочие расходы", что приводит к снижению прибыли.

В незавершенном производстве такой фирмы могут быть МПЗ, использованные при изготовлении продукции, но на момент перехода на УСН не сданные заказчику. Вычет по НДС не привязан к конкретным реализуемым изделиям, его осуществляют при поступлении МПЗ на склад фирмы. Это означает, что сумму НДС с МПЗ в незавершенных изделиях при переходе на УСН не восстанавливают. Восстановлению подлежит налог с МПЗ на складе.

Правда, ИФНС по этому вопросу имеет другую точку зрения. Так, в письме ФНС от 24.11.05 № ММ-6-03/988@ говорится, что нужно восстанавливать НДС по приобретенным МПЗ как использованным, так и не использованным в производстве. Поскольку вопрос остается спорным, фирма должна принять по этому поводу самостоятельное решение.

О том, как произвести восстановление НДС, см. в материале "Порядок восстановления НДС при переходе на УСН (нюансы)".

Что происходит с НДС при возврате товара?

Возврат купленного товара покупателем ставит перед продавцом вопрос о НДС. Если этот товар не будет использован в дальнейшем для продажи по причине обнаруженных дефектов, то Минфин считает, что НДС должен быть воссоздан и уплачен в бюджет, и это следует сделать в период принятия возвращенного товара к учету. Однако при ознакомлении с п. 3 ст. 170 НК РФ мы увидим, что в нём оговорены все возможные случаи воссоздания НДС. Данную ситуацию к ним отнести нельзя. Поэтому арбитражные суды считают, что фирма может не восстанавливать НДС.

О том, для чего нужен расчет налоговой нагрузки, см в статье "Налоговая нагрузка по НДС: от чего зависит и как рассчитать?".

Каковы действия руководства фирмы для ведения раздельного учета НДС?

Ст. 170 НК РФ не расшифровывает методику и перечень мер для организации раздельного учета. Компании должны сами позаботиться об их разработке и оформлении в учетной политике. Все рекомендации главного бухгалтера следует довести до работников. Стоит понимать, что нарушение принятого порядка действий может привести к проблемам и даже штрафам.

Имеется несколько вариантов для раздельного учета по НДС:

  • использование субсчетов к счету 19;
  • оприходование товаров по группам обложения НДС.

Очень желательно использовать именно субсчета к счету 19 НДС, по которым можно отражать данные по разным операциям с НДС, в том числе с разными ставками. Отсутствие качественного учета не позволяет производить вычет и включение НДС в расходы для расчета прибыли.

О требованиях к учетной политике см. в материале "Регистры налогового учета по НДС: закрепляем в учетной политике".

Для распределения НДС по облагаемым и необлагаемым операциям исчисляют пропорцию по стоимости отгруженных товаров за квартал или год. Обычно берут за основу предыдущий период, поскольку в текущем может не быть полных данных по стоимости.

Разработка положений о раздельном учете в фирме должна быть основана на первичных документах (например, счетах-фактурах), приказах об отнесении конкретных товаров к тому или иному виду обложения налогом (постановление ФАС Уральского округа от 25.08.08 № Ф09-5940/08-С2).

О методике ведения раздельного учета НДС читайте в статье "Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?".

О чём говорится в п. 4 ст. 170 НК РФ?

В п. 4 ст. 170 НК РФ рассматриваются вопросы причисления НДС к той или иной категории, которая зависит от применяемого вида обложения НДС.

Так, этой нормой предусмотрены следующие операции:

  • свободные от НДС - производится включение налога в стоимость (п. 2 ст. 170 НК РФ);
  • облагаемые НДС - применяется вычет (ст. 172);
  • совмещенные - категории НДС используют в пропорции, зависящей от записанной фирмой в учетной политике схемы, которая должна учитывать положения п. 4.1.

Фирма не сможет произвести вычет налога и включить в расходы при отсутствии его учета по категориям налогообложения (письмо Минфина от 11.11.09 № 03-07-11/296). Фирма может не разделять НДС по категориям, если операции, не предусматривающие НДС, составляют 5% от суммарной величины ее расходов (письмо Минфина от 29.12.08 № 03-07-11/387). Тогда весь налог подлежит вычету (ст. 172 НК РФ).

Для обеспечения сопоставимости показателей следует исключить из них НДС. Порядок подсчета расходов НК РФ не приведен, поэтому фирме нужно включить в учетную политику положение об оценке расходов и расчете 5%.

О раздельном учете читайте в статье "Минфин уточнил, как считать пропорцию для раздельного учета "входного" НДС".

Как произвести подсчет 5%?

Важность 5% (п. 4 ст. 170 НК РФ) характеризуется тем, что при наличии необлагаемых операций, не превышающих данного значения в сумме общих операций, весь входной НДС в фирме подлежит вычету (ст. 172 НК РФ). Вести отдельный учет НДС при этом не нужно.

Расчет 5% следует также закрепить в налоговой политике фирмы. По предлагаемому в письмах ФНС (от 13.11.08 № ШС-6-3/827/@) и Минфина (от 29.12.08 № 03-07-11/387) порядку расчета нужно учесть сумму всех расходов полного цикла от производства до продажи товара. Пропорцию определяют с учетом сопоставимости результатов, т.е. без НДС. Отношение стоимости затрат на не облагаемые НДС операции ко всей стоимости расходов и даст искомое значение.

ФНС считает применение 5% неверным, когда компания занимается производством и торговлей (письмо ФНС от 22.03.11 № КЕ-4-3/4475). Решение при этом остается за компанией и ее возможностями отстоять свою правоту в суде.

Пример:

При проверке дилера по продаже автомобилей инспекторы ФНС исключили расходы по реализации автомобилей. В результате этого показатель в 5% был значительно превышен. Но инспекторы не учли следующего:

  1. Дилер не только уполномочен продавать автомобили, но и выполняет их гарантийный ремонт и обслуживание перед продажей.
  2. Кроме этого, он обеспечивает их техобслуживание (ТО) после истечения гарантийного срока.

Суд, оценив специфику работы дилера, посчитал ошибочным исключение входящих в реализацию автомобилей расходов (постановление ФАС СЗО от 22.12.10 № А56-29465/2010).

Если вы реализуете товары (руботы, услуги) за границу, рекомендуем ознакомиться с материалом "Правило 5%» применимо при реализации ТРУ за пределами РФ".

Когда ИФНС требует восстановить НДС?

К таким случаям относятся операции по имуществу, которое невозможно использовать далее или передать другой организации. В том числе это такие операции, как:

  • недостача;
  • хищение;
  • утрата в результате пожара или разгула стихии;
  • списание МПЗ или ОС в результате:
    • брака, обнаруженного в материале или готовом изделии;
    • потери товарного вида;
    • завершения срока амортизации;
    • износа;
    • ликвидации;
  • уничтожение после завершения срока годности.

Восстановление НДС производят в том квартале, когда произошли вышеперечисленные действия с имуществом.

Однако практика арбитражных судов говорит, что случаи, когда это необходимо делать, оговорены в п. 3 ст. 170 НК РФ, и этот список окончательный. Если ИФНС требует восстановить НДС в вышеперечисленных ситуациях, можно обжаловать ее действия в суде. Суд с большой долей вероятности может признать их незаконными.

Можно привести такие решения судов:

  • по недостаче и краже - решение ВАС РФ от 23.10.2006 № 10652/06;
  • по уничтожению МПЗ из-за пожара - постановление ФАС № КА-А41/2501-09;
  • по списанию ОС - постановление ФАС № А33-8478/06-Ф02/375/07;
  • по списанию брака - постановление ФАС КА-А41/1528-08 по делу А55-11139/2008.

О восстановлении НДС при выбытии ТМЦ см. в материале "Следует ли восстановить НДС при выбытии основных средств и товарно-материальных ценностей в результате их списания, хищения, порчи, недостачи, потери, износа и т.п.?".

Как учитывать НДС на ОСН с ЕНВД?

В случае использования фирмой двух этих режимов налогообложения нужно вести раздельный учет НДС. Поступающие товары для того и другого видов деятельности учитывают по-разному. В этом случае в фирме при разработке учетной политики надо учесть необходимость ежеквартального расчета НДС с определением пропорции по каждому виду налогообложения, чтобы данный расчет позволял обеспечить достоверные данные по НДС по вычету.

Рассмотрим несколько вариантов распределения ТМЦ по видам деятельности:

  1. Поступающие товары могут четко относиться к одному из видов деятельности в связи с цикличностью закупок (например, помесячно). В этом случае, если материалы приобретены для деятельности по ОСН, то к вычету принимают весь НДС по поступившему товару, а в книге покупок производится фиксация счета-фактуры. Если же закупленные товары предназначены для деятельности по ЕНВД, то НДС полностью включают в стоимость материалов, а регистрацию счета-фактуры не производят.
  2. При закупке материалов с одновременным их использованием для 2 видов деятельности часть материалов подпадает под вычет, а часть - под восстановление НДС. Здесь уже нужен раздельный учет. Если он не ведется, то в ИФНС нужно подавать уточненную декларацию по НДС (письмо Минфина от 06.12.06 № 03-04-15/214). По этому разъяснению принятые в большем объеме к вычету суммы НДС могут быть восстановлены в квартале, когда товары были использованы для деятельности по ЕНВД.
  3. Если на начало периода нет возможности установить, в каком именно виде деятельности будет использован материал, то нужно определить его фактическое использование по окончании квартала. При этом определяют и суммы НДС по каждому виду деятельности.

Что будет с НДС при благотворительности?

Заниматься благотворительностью может любая организация, в том числе и коммерческая. Минфин РФ уточняет, что законодательство не налагает запрета на частные компании в части оказания безвозмездной помощи (письмо Минфина РФ от 30.06.2004 № 26-12/43525). Таким образом, фирма может использовать налоговые вычеты на основании абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ.

При этом она должна иметь документы, подтверждающие осуществление благотворительной деятельности. К ним можно отнести (письмо Минфина от 26.10.11 № 03-07-07/66):

  • договор на безвозмездную передачу;
  • счета-фактуры на приобретение переданных товаров;
  • акты, свидетельствующие об их использовании.

К подобным документам также можно отнести и письмо с соответствующей просьбой от получателя безвозмездной помощи.

 

Получать уведомления о важных налоговых изменениях

Оформить подписку

 

Оставить комментарий

Получить e-mail уведомление об ответе
Поля, отмеченные *, обязательны для заполнения