Как осуществляется раздельный учет НДС при экспорте?

РаспечататьВ избранноеОтправить на почту

Учет НДС при экспорте вызывает достаточно много вопросов у бухгалтеров. Как организовать ведение раздельного учета при экспорте, какими документами его подтвердить и нужно ли представлять такие документы налоговым инспекторам – об этом пойдет речь в нашей статье.

 

Зачем нужен раздельный учет НДС при экспорте?

Варианты ведения раздельного учета

Какие документы подтверждают раздельный учет?

Нужно ли представлять документы, подтверждающие раздельный учет?

 

Зачем нужен раздельный учет НДС при экспорте?

Если организация занимается экспортом продукции, то ей необходимо отдельно учитывать операции, облагаемые по ставке 0%. Также нужно вести обособленный учет «входного» НДС по товарам (работам, услугам), используемый в операциях, подлежащих обложению НДС по ставке 0% (письма Минфина России от 06.07.2012 № 03-07-08/172, от 27.06.2012 № 03-07-08/163, от 11.04.2012 № 03-07-08/101, от 20.02.2012 № 03-07-08/42, от 07.02.2012 № 03-07-08/31, от 02.02.2012 № 03-07-08/27, от 23.01.2012 № 03-07-08/11, ФНС России от 31.10.2014 № ГД-4-3/22600@).

Подробнее о том, как ведется раздельный учет НДС, см. в материале «Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?»

Делать это следует потому, что правила принятия к вычету НДС по оприходованным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), используемые в операциях, облагаемых по ставке 0%, отличаются от общеустановленных.

О правилах предъявления к вычету по НДС по экспортным операциям см. в материале «Как применить вычет НДС по экспортным операциям?»

Варианты ведения раздельного учета

Поскольку Налоговый кодекс РФ не регламентирует принципы ведения раздельного учета, организации необходимо разработать их самостоятельно и закрепить в учетной политике. Таково мнение чиновников и судей (п. 10 ст. 165 НК РФ, письма Минфина России от 06.07.2012 № 03-07-08/172, от 27.06.2012 № 03-07-08/163, от 11.04.2012 № 03-07-08/101, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.05.2012 по делу № А19-14880/2011, постановление ФАС Московского округа от 28.11.2012 по делу № А40-19807/12-107-92, постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2012 по делу № А56-27834/2011). Рассмотрим возможные варианты ведения раздельного учета.

Вариант 1. Суммы экспортного НДС учитываются на разных счетах и субсчетах бухгалтерского учета.

Ведение раздельного учета НДС по экспортным операциям осуществляется путем учета данных сумм на отдельных субсчетах бухгалтерского учета (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.03.2012 по делу № А28-2547/2011, постановление ФАС Московского округа от 02.04.2010 №КА-А40/2846-10 по делу № А40-48569/08-14-170, постановление ФАС Московского округа от 29.12.2007 № КА-А40/13705-07 по делу № А40-24045/07-118-120). Например, к счету 19 «Налог на добавленную стоимость» открывается субсчет 19.11 «Налог на добавленную стоимость по неподтвержденному экспорту». Для возмещения НДС необходимо подобрать под эти суммы конкретных поставщиков сырья, технические материалы, товары, услуги и работы и конкретные счета-фактуры (постановление ФАС Уральского округа от 29.02.2008 N Ф09-8123/07-С2 по делу № А60-2654/07 [Определением ВАС РФ от 10.07.2008 № 7997/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ]).

Также возможен следующий порядок ведения учета (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.06.2006 № А82-8327/2004-27):

  • рассчитывается себестоимость экспортированной за отчетный период продукции на основании данных по реализации в договорных ценах и затрат на рубль товарной продукции;
  • исчисляется объем материальных затрат в себестоимости экспортной продукции согласно удельному весу материальных затрат в общей смете затрат по организации;
  • определяется НДС на исчисленный объем материальных затрат, относящийся к экспортной продукции, и учитывается на отдельном балансовом счете.

Ведение раздельного учета подтверждается:

  • реестром учета экспортных операций;
  • анализом счетов 68, 19 и открываемых к ним субсчетов;
  • журналом проводок указанных счетов;
  • бухгалтерскими справками;
  • оборотно-сальдовыми ведомостями.

Это подтверждают суды в постановлениях ФАС Поволжского округа от 31.10.2006 по делу № А55-4225/06-44, ФАС Московского округа от 25.05.2006, 18.05.2006 № КА-А40/4196-06 по делу № А40-41618/05-127-300, ФАС Московского округа от 03.04.2006, 30.03.2006 № КА-А40/2399-06 по делу № А40-43375/05-107-342, ФАС Московского округа от 31.01.2006, 30.01.2006 № КА-А40/62-06 по делу № А40-39222/05-128-333.

Вариант 2. Раздельный учет осуществляется на основании данных о расходах, фактически произведенных по конкретной экспортной операции.

Сумма НДС по экспортным операциям, подлежащая возмещению, определяется исходя из фактически реализованного количества продукции на экспорт, количества материалов, использованных при производстве этой продукции, и цен на эти материалы (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 №Ф04-2070/2006 [20869-А70-33], ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2005 №Ф04-5908/2005 [14681-А70-25]).

Вариант 3. Ведение раздельного учета основывается на процентном отношении экспортной продукции к общему объему продукции.

Если у налогоплательщика отсутствует возможность распределять «входной» НДС прямым способом, то он может использовать метод, когда раздельный учет «входного» НДС между экспортными и внутренними операциями по всем производственным ресурсам ведется расчетным способом. При этом если в налоговом периоде проводились экспортные операции, то «входной» НДС распределяется между экспортными и внутренними операциями пропорционально доле таких операций в данном периоде (постановление ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 № КА-А40/6810-07-П по делу № А40-27650/06-129-203). Такой вариант учета должен быть прописан в учетной политике (постановления ФАС Уральского округа от 28.04.2009 № Ф09-8988/08-С2 по делу № А47-6069/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2008 № Ф04-5168/2008 [10379-А03-25] по делу №А03-11860/07-34 [Определением ВАС РФ от 09.04.2009 №658/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ], ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2008 № Ф04-5167/2008 [10378-А03-25] по делу № А03-13639/2007-31 [Определением ВАС РФ от 25.12.2008 №16748/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ]).

Вариант 4. Раздельный учет ведется пропорционально отношению стоимости экспортной продукции к общей стоимости реализованной продукции.

Данный способ учета предусматривает определение отношения выручки от реализации экспортной продукции к выручке от реализации продукции на внутреннем рынке (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2009 по делу № А13-6020/2008, постановление ФАС Уральского округа от 14.02.2008 № Ф09-355/08-С2 по делу №А47-1723/07). При этом сумма НДС из книги покупок за период отгрузки продукции на экспорт пропорционально распределяется на две части (постановление ФАС Московского округа от 20.02.2007, 26.02.2007 № КА-А40/749-07 по делу № А40-33938/06-139-97):

  1. НДС, приходящийся на экспортную продукцию.
  2. НДС, относящийся к отгруженной на внутренний рынок продукции.

Таким же образом может определяться налог по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2008 № А69-2186/08-5-Ф02-6256/08 по делу № А69-2186/08-5).

Какие документы подтверждают раздельный учет?

Поскольку Налоговым кодексом РФ не перечислены документы, которыми подтверждается ведение раздельного учета, организация самостоятельно для себя решает, чем можно подтвердить такой учет. К таким документам, например, относятся:

  • приказ о ведении раздельного учета и регистры бухгалтерского учета (постановление ФАС Московского округа от 15.01.2008 № КА-А40/14151-07 по делу № А40-73755/06-14-434);
  • справка о расчете НДС (постановление ФАС Московского округа от 10.01.2008 № КА-А40/13822-07 по делу № А40-15201/07-107-32, постановление ФАС Московского округа от 13.12.2005 № КА-А40/12261-05-П, постановление ФАС Московского округа от 06.12.2005 № КА-А40/11142);
  • приказ об учетной политике, рабочий план счетов предприятия с расшифровкой, журнал по счету 19 (постановление ФАС Московского округа от 09.01.2008 № КА-А40/13748-07 по делу № А41-К2-4864/07);
  • бухгалтерская справка о расчете «входного» НДС за месяц, в котором были экспортные поставки (постановление ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 № КА-А40/6810-07-П по делу № А40-27650/06-129-203);
  • учетная политика и методика раздельного учета (постановление ФАС Московского округа от 18.07.2006, 24.07.2006 № КА-А40/5958-06-Б по делу № А40-50592/05-87-430, постановление ФАС Московского округа от 19.01.2006, 16.01.2006 № КА-А40/13686-05);
  • приказ руководителя организации о ведении раздельного учета и расчет НДС бухгалтерией (постановление ФАС Поволжского округа от 25.04.2006 по делу № А55-9050/2005-22);
  • оборотно-сальдовые ведомости и пояснительная записка по ведению раздельного учета НДС по общехозяйственным операциям (постановление ФАС Московского округа от 03.04.2006, 30.03.2006 № КА-А40/2399-06 по делу № А40-43375/05-107-342);
  • книги покупок и книги продаж (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.02.2006 № А52-4203/2005/2, постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.09.2005 № А56-46648/04);
  • оборотно-сальдовые ведомости (постановление ФАС Московского округа от 31.01.2006, 30.01.2006 № КА-А40/62-06 по делу № А40-39222/05-128-333, постановление ФАС Московского округа от 11.08.2005 № КА-А40/7422-05);
  • учетная политика и расчет суммы НДС (постановление ФАС Московского округа от 15.09.2005 № КА-А40/8454-05-П);
  • оборотно-сальдовые ведомости и методика ведения раздельного учета (постановление ФАС Московского округа от 11.08.2005, 08.08.2005 № КА-А40/7513-05);
  • учетная политика (постановление ФАС Московского округа от 01.08.2005 № КА-А40/7107-05);
  • бухгалтерская справка (постановление ФАС Уральского округа от 23.08.2005, 22.08.2005 № Ф09-493/05-С2).

Нужно ли представлять документы, подтверждающие раздельный учет?

Налоговый кодекс (ст. 165, 172 НК РФ) не содержит требований представлять налоговым инспекторам вместе с декларацией документы, подтверждающие ведение раздельного учета, поэтому делать это налогоплательщики не обязаны. В пользу налогоплательщиков сложилась и судебная практика: таково, например, решение ФАС Московского округа в постановлении от 20.07.2010 № КА-А41/7691-10 по делу № А41-20286/07. Также указанные документы налогоплательщикам не обязательно представлять и в ходе камеральной проверки (ст. 88, 93 НК РФ).

При этом само по себе требование налоговиков о представлении документов – доказательств ведения раздельного учета является неправомерным (постановление ФАС Московского округа от 07.10.2008 № КА-А40/8592-08 по делу № А40-9998/08-151-31, постановление ФАС Московского округа от 11.09.2008 № КА-А40/6520-08 по делу № А40-51243/07-112-285).

 

Получать уведомления о важных налоговых изменениях

Оформить подписку

 

Оставить комментарий

Получить e-mail уведомление об ответе
Поля, отмеченные *, обязательны для заполнения