Какие доходы являются внереализационными?

РаспечататьВ избранноеОтправить на почту

Внереализационными доходами согласно абз. 1 ст. 250 НК РФ считаются все поступления, которые не являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав. Данный пункт содержит перечень внереализационных доходов, который не является исчерпывающим. Приведем основные их виды.

1. Дивиденды, полученные юридическим лицом (п. 1 ст. 250 НК РФ).

Здесь имеются в виду доходы, образующиеся в результате долевого участия в иных организациях. Исключение составляют те доходы, которые уходят в оплату дополнительных долей или акций.

2. Санкции, наложенные на организацию за нарушение обязательств (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Имеются в виду санкции по хозяйственным договорам, а также суммы возмещения ущерба или убытков, если таковые признаны должником или подлежат уплате в соответствии с вступившим в силу решением суда. Следует учитывать, что признание должником сумм санкций, обусловленных договором, и решения суда являются непременным условиям причисления таких соответствующих поступлений к внереализационным доходам. В тоже время просрочка исполнения обязательств сама по себе не позволяет отнести санкции к такому виду доходов (Письма Минфина России от 16.08.2010 N 03-07-11/356, от 03.04.2009 N 03-03-06/2/75, и УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 N 16-15/004664.2).

3. Доходы, полученные от сдачи в аренду имущества (п. 4 ст. 250 НК РФ).

В перечень такого имущества входят и земельные участки. Основное условие - соответствующие поступления не должны квалифицироваться доходами от реализации.

4. Проценты, полученные по заемным и кредитным договорам (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Если сделка по выдаче беспроцентного займа в соответствии с нормой п. 1 ст. 105. 14 НК РФ признана контролируемой, то организация, выдавшая заем, должна рассчитать доход исходя из суммы процентов, которые бы платило не взаимозависимое лицо на сопоставимых условиях (Письмо Минфина России от 18.07.2012 N 03-01-18/5-97).

5. Доход, распределяемый в пользу юридического лица, если оно участвует в простом товариществе (п. 9 ст. 250 НК РФ).

6. Стоимость выявленных в результате инвентаризации излишков материальных, производственных запасов и иного имущества (п. 20 ст. 250 НК РФ).

7. Имущество (работы, услуги) и имущественные права, полученные безвозмездно (п. 8 ст. 250 НК РФ).

В п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 указано, что норму п. 8 ст. 250 НК РФ следует трактовать широко и применять ее не только при имущественных правах, но и при получении права безвозмездного пользования имуществом.Аналогичные выводы содержат решения нижестоящих судов (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 N А29-10589/2011, от 02.07.2008 N А82-11801/2007-14 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 22.09.2008 N 11458/08)) и письма контролирующих органов (Письма Минфина России от 12.05.2012 N 03-03-06/1/243, от 19.04.2010 N 03-03-06/4/43).

Заемные средства, остающиеся в распоряжении должника после прощения задолженности, на основании п. 8 ст. 250 НК РФ тоже следует относить к имуществу, полученному безвозмездно. То есть эти суммы являются внереализационным доходом.

Однако есть исключения. Так, если участник общества решил простить долг организации, то у нее сразу с прощением долга возрастает величина чистых активов. В результате возникает основание для прекращения обязательств, что в соответствии со ст. 415 ГК РФ и пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ дает право налогоплательщику возникший доход не включать в налоговую базу. Количество акций, размер доли акционера или участника при этом значения не имеет. Подтверждение этому тезису есть в письме Минфина России от 25.06.2014 N 03-03-06/1/30267 и письме ФНС России в письме от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@. В них специалисты ведомств подтвердили возможность применения в подобных случаях норм пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Впрочем, контролирующие органы ограничивают сферу действия этой льготы только телом кредита или займа. Если прощаются проценты, то они в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ должны быть включены во внереализационный доход. Чиновники поясняют, что поскольку отсутствует факт передачи организации денежных средств, то такие проценты следует считать безвозмездно полученным имуществом (Письма Минфина России от 25.06.2014 N 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@).

Такой вывод спорен по следующим основаниям. Положения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, исходя из судебной практики, будут справедливы лишь для той части процентов, которая не учтена в расходах. Например, для сумм превышения над пределом, установленным ст. 269 НК РФ. По процентам, учтенным в расходах, если их не внести в состав внереализационных доходов, претензии налоговых органов будут обоснованы. В качестве подтверждения можно привести Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.11.2013 N А32-21786/2011, в котором судьи указали следующее: если применить пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ в отношении процентов, ранее учтенных в расходах, то происходит повторное уменьшение базы по налогу на прибыль.

Следует отметить, что согласно пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ не надо включать в налоговую базу стоимость имущественных прав и имущества, если они передаются акционером (участником) общества для увеличения чистых активов дочерней компании. Число акций или долей в собственности при этом значения не имеет (Письма Минфина России от 20.04.2011 N 03-03-06/1/257 и ФНС России от 22.11.2012 N ЕД-4-3/19653). Примечательно, что льгота сохранится даже в том случае, если дочерняя компания передаст полученные имущественные права или имущество третьим лицам (Письмо Минфина России от 18.04.2011 N 03-03-06/1/243).

Вышеприведенные положения применимы лишь к товариществам и хозяйственным обществам. Вследствие такой избирательности некоммерческие организации, хозяйственные партнерства, унитарные предприятия, а также производственные кооперативы не имеют право пользоваться нормами пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ (Письмо Минфина от 04.07.2013 N 03-03-07/25624, от 06.10.2011 N 03-03-07/39).

Кроме того, Минфин России в письме от 05.12.2012 N 03-03-10/128 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 20.12.2012 N ЕД-4-3/21753@) указал, что в отношении права пользования имуществом, если оно безвозмездно получено организацией от акционера или участника, положения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ также не применяются. Причина следующая: то имущество, на которое передается право пользования, согласно абз. 2 п. 5 ПБУ 1/2008 и Инструкции по применению Плана счетов, надо учитывать на забалансовом счете. Это означает, что у дочерней организации такое имущество не увеличивает чистые активы, и, следовательно, доходы, образующиеся при безвозмездном пользовании имуществом акционера или и участника, следует учитывать как внереализационные (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Примечание

Подпункт. 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ не содержит норм, регулирующих обратный процесс – передачу имущественных прав или самого имущества участнику от дочерней организации. Имеются в виду следующие ситуации:

- дочерняя организация списывает участнику долг по договору займа;

- дочерняя организация списывает участнику долг, на который право требование приобреталось у третьего лица;

- дочерняя организация безвозмездно передает головной компании вексель.

8. Кредиторская задолженность, списанная из-за истечения срока исковой давности или по иным основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ).

К другим основаниям относится, например, ликвидация юридического лица-кредитора, а также удаление его из ЕГРЮЛ по решению ФНС РФ на основании ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (Письма Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/1/9152, ФНС России от 02.06.2011 N ЕД-4-3/8754, Постановления ФАС Московского округа от 03.04.2014 N Ф05-1769/2014, ФАС).

Контролирующие органы при этом считают, что кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности включать в доходы надо в последний день того отчетного периода, в котором этот срок истекает. Эта позиция отражена, например, в письмах Минфина России от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38 и УФНС России по г. Москве от 12.11.2009 N 16-15/119132.

Впрочем, вопрос момента признания таких доходов в судебной практике имеет различные, иногда противоположные по смыслу решения.

Подробнее см. наш материал «В каком периоде включается в доходы просроченная кредиторская задолженность?»

 

Получать уведомления о важных налоговых изменениях

Оформить подписку

 

Оставить комментарий

Получить e-mail уведомление об ответе
Поля, отмеченные *, обязательны для заполнения